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Dictamen DAT 9/01. Dirección General Impositiva. Dirección de Asesoría Técnica. Régimen Simplificado para Pequeños Contribuyentes (monotributo). Adhesión al régimen. Locación de inmuebles. Alquiler de inmueble propio.

La locación de inmuebles para vivienda y/o para desarrollar una actividad distinta de la explotación de inmuebles para conferencias, reuniones, fiestas y similares –como es el alquiler para local de agencia de viajes y turismo– está exenta del impuesto al valor agregado. Cuando el locador es una persona física o sucesión indivisa no puede adherir al monotributo, salvo que tal locación fuera efectuada en carácter de explotación unipersonal, resultando en tal supuesto la situación frente al I.V.A. similar, pero diferenciándose en que podrá realizarse la opción al monotributo.

I. Agencia Nº ... remite estos antecedentes, originados en una presentación efectuada por el responsable ..., mediante la cual en los términos de la Res. Gral. A.F.I.P. 182/98 consulta sobre la posibilidad de ejercer la opción al Régimen Simplificado para Pequeños Contribuyentes –monotributo– en el supuesto de desarrollar como única actividad la de alquiler de un inmueble propio –destinado por la locataria al rubro de agencia de viajes y turismo– y, en su caso, cómo tendría que categorizarse frente al impuesto al valor agregado si ejerciere sólo esa actividad.

El presentante indica que la actividad señalada está comprendida “... dentro del nomenclador de actividades vigente como ‘servicios inmobiliarios con bien propio’, Cód. 701090”, destacando que tratándose “... de una actividad no gravada por el I.V.A. no se encontraría incluida dentro de los incs. a) y e) del art. 4 al que hace referencia el art. 29 de la Ley de I.V.A.”.

Considera en su nota de presentación que quien desarrolla la actividad de locación de inmueble propio tiene distintas posibilidades de opción respecto del I.V.A., las que enumera en su nota de presentación y a cuyos términos cabe remitirse en mérito a la brevedad.

Con relación al ejercicio de la opción de adherir al Régimen Simplificado para Pequeños Contribuyentes expresa los fundamentos de su opinión, que se detallan a continuación:

a) “... si bien podría entenderse que no se trata de una actividad encuadrada en el art. 4, incs. a) o e), de la Ley de I.V.A., precisamente por tratarse de una actividad no gravada en dicho impuesto, entiendo también que la Ley de Monotributo, al ser un régimen sustitutivo de cargas tributarias y no sólo del I.V.A., comprende a sujetos que no se hallan alcanzados por el I.V.A.”.

b) “... en este sentido, el universo de los sujetos alcanzados por la Ley de Monotributo en sus arts. 1 y 2 es mucho mayor al definido por el art. 29 de la Ley de I.V.A., ya que este último artículo solamente trata a aquellas personas que desarrollen las actividades gravadas en los incs. a) y e) del art. 4 de la Ley de I.V.A.”.

c) “... para el caso en cuestión, la Ley de Monotributo acogería como sujeto a quien realizara locación de inmuebles por cuanto el art. 3 de la misma define a la ‘locación’ como actividad”.

d) “... diversas razones de política tributaria hicieron que la Ley 24.977 excluyera del monotributo en su art. 17, inc. b), algunas actividades entre las cuales se encontraba en el pto. 4 la de alquiler de inmueble propio”.

e) “... con la modificación de dicho inc. b) por la Ley 25.239, que deroga dicha exclusión, todo indica que estamos frente a una actividad pasible de ser desarrollada bajo dicho régimen”.

f) “... en tal sentido, resultaría irrazonable que el legislador hubiese excluido expresamente del monotributo una actividad que no pudiera encuadrarse en el mismo; luego, con la derogación de la exclusión, resulta que por la comparación de ambos textos legales la locación de inmueble propio puede ser desarrollada como única actividad por un monotributista”.

II. El Régimen Simplificado para Pequeños Contribuyentes –monotributo– establecido por la Ley 24.977 –modificada por las Leyes 25.067 y 25.239 (B.O.: 31/12/99)– dispone en el art. 1 “... un régimen integrado ... relativo a los impuestos a las ganancias y al valor agregado y al sistema previsional, destinado a los pequeños contribuyentes”.

A su vez el art. 2 de dicho régimen regula que “... se considera pequeño contribuyente a las personas físicas que ejercen oficio o son titulares de empresas o explotaciones unipersonales y a las sucesiones indivisas en su carácter de continuadoras de los mismos ...”. Indica que “... serán igualmente considerados pequeños contribuyentes las personas físicas integrantes de las sociedades civiles ..., de sociedades de hecho y comerciales irregulares ... o de las sociedades comerciales tipificadas en el Cap. II, Secc. I, II y III, de la citada Ley de Sociedades Comerciales” y que, asimismo, “... serán considerados sujetos de este régimen las personas físicas integrantes de cooperativas de trabajo”, señalando que también “... serán considerados pequeños contribuyentes quienes ejerzan profesiones ...”.

Por su parte, el art. 4 del régimen que tratamos fija que “los sujetos que encuadren en la condición de pequeño contribuyente, de acuerdo con lo establecido en el art. 2 ..., podrán optar por inscribirse en el régimen ...”.

Este régimen fue reglamentado por el Dto. 885/98 –modificado por su par 485/00 (B.O.: 20/6/00)–, que en su art. 1 expresa que los pequeños contribuyentes aludidos son las personas físicas cuyos ingresos provienen “... únicamente del ejercicio de oficios, profesiones, o de las explotaciones o empresas de las que resulten titulares, o de su condición de asociado ...”, haciendo referencia a los entes mencionados por el citado art. 2.

De la normativa expuesta surge con claridad que el sujeto que “únicamente” obtiene ingresos provenientes de las locaciones de inmuebles –cuyas rentas deben ser declaradas en el impuesto a las ganancias en la primera categoría– no puede ser considerado “pequeño contribuyente”, destacándose asimismo que el titular no reuniría las características de una empresa o explotación unipersonal.

Cabe hacer notar que el consultante alude al art. 64 de la Res. Gral. A.F.I.P. 619/99, modificada por su par 794/00 (B.O.: 8/3/00) –específicamente a su párrafo segundo–, el cual indica que sólo podrán revestir la calidad de responsables no inscriptos en el I.V.A. “... los sujetos que desarrollen exclusivamente actividades profesionales ...”, señalando el mencionado segundo párrafo que la realización de actividades exentas o no gravadas por dicho tributo “... además de la indicada ... no impide asumir la calidad de responsable no inscripto” en el mismo. Se aprecia que la normativa aludida no es aplicable al caso que nos ocupa, dado que el presentante declara que obtiene ingresos provenientes de la locación de un inmueble propio, únicamente.

También es dable señalar que el art. 54 de la citada Res. Gral. A.F.I.P. 619/99 (B.O.: 24/6/99) indica que quienes revistan “... la calidad de exentos o no alcanzados en el impuesto al valor agregado, y reúnan las condiciones previstas para ser considerados pequeños contribuyentes, podrán también adherir al Régimen Simplificado”.

Este último artículo tampoco es aplicable al presente asunto por no reunir el responsable las características de empresa unipersonal.

Además, cabe señalar que el denominado monotributo es un régimen que integra obligaciones impositivas y previsionales, estableciendo el art. 1 de la mencionada Res. Gral. A.F.I.P. 619/99 y su modificatoria –que dispone las condiciones que se deben observar para adherir al Régimen Simplificado– que las personas físicas deben presentar una declaración jurada consignando la C.U.I.T. y “... determinando la categoría en el Régimen Simplificado y la de trabajador autónomo”, destacándose que no es posible cumplimentar este último requisito en el caso que tratamos.

Asimismo cabe poner de resalto que conforme surge de lo dispuesto por el art. 40 de la aludida Res. Gral. A.F.I.P. 619/99 y su modificatoria, cuando se obtienen ingresos exentos o no alcanzados por el I.V.A., con carácter complementario de la actividad por la cual se ejerce la opción al Régimen Simplificado, debe cumplirse respecto de esos ingresos “... con las obligaciones y deberes impositivos y previsionales establecidos por el régimen general vigente”.

Es decir, en el supuesto de que el consultante tuviere una actividad por la cual pudiere adherir al monotributo, con relación a la locación del inmueble que nos ocupa –que fuere complementaria de esa actividad– debería establecer el resultado impositivo en el impuesto a las ganancias.

En cuanto al encuadre en el impuesto al valor agregado, cabe señalar que el art. 7, inc. h), pto. 22, de la ley establece la exención para la locación de inmuebles, excepto con relación a los comprendidos en el art. 3, inc. e), apart. 18, el cual se refiere a los destinados a “... conferencias, reuniones, fiestas y similares”.

En consecuencia, cabría comunicar al consultante que en su caso particular no tiene la posibilidad de adherir al monotributo, destacándose que la locación de un inmueble como local comercial se encuentra exenta del impuesto al valor agregado.