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Dictamen DAT 21/01. Dirección General Impositiva. Dirección de Asesoría Técnica. Impuesto al valor agregado. Registro Fiscal de Operaciones en la Compraventa de Granos y Legumbres Secas. Res. Gral. A.F.I.P. 129/98. Compensación. Procedencia.

El único requisito previsto para aplicar el mecanismo de compensación dispuesto en el art. 8 de la Res. Gral. A.F.I.P. 129/98 es el de ser un sujeto incluido en las previsiones del art. 2, inc. b), de la mentada normativa, destacándose que, para el caso de sujetos que realicen simultáneamente actividades de producción e intermediación, el mismo sólo resultará aplicable respecto de estas últimas.

I. Vienen las presentes actuaciones de la Dirección ... a efectos de que esta área asesora se expida sobre la procedencia de las compensaciones de las retenciones del impuesto al valor agregado, efectuadas bajo los lineamientos de la Res. Gral. A.F.I.P. 129/98 y sus modificatorias, por el contribuyente de marras.

Se adjunta a dicha presentación copia de la consulta efectuada por la Región ... en referencia al tema del asunto, y copia del informe elaborado por el Departamento Especializado en ..., en respuesta a dicho requerimiento.

La Región aludida manifiesta en su informe que el segundo párrafo del art. 8 de la Res. Gral. A.F.I.P. 129/98 autoriza a los agentes de retención enumerados en el inc. b) de su art. 2 –acopiadores, cooperativas, consignatarios–acopiadores y/o Mercado de cereales a término que actúen como intermediarios o de conformidad a lo previsto en el art. 19 y el primer párrafo del art. 20 de la ley del tributo– a compensar las sumas de las retenciones a ingresar con saldos a favor de libre disponibilidad en el impuesto al valor agregado, cualquiera sea su origen.

Indica que el contribuyente presentó el F. 712, dispuesto por la resolución mencionada “ut supra”, a los efectos de solicitar su inclusión en el “Registro Fiscal de Operadores en la Compraventa de Granos y Legumbres Secas”, donde consigna como actividad principal “Otro: producción y elaboración de maní”, acompañando fotocopia del contrato accidental por cosecha, en cumplimiento a lo dispuesto en el pto. 1.2 de la Instr. Gral. ..., con el objeto de acreditar su condición de “productor”.

Luego señala que en función del análisis de la documentación mencionada y atento a lo previsto en las instrucciones de trabajo elaboradas por el área fiscalizadora, el área operativa lo encuadró como “intermediario” atento a haber consignado su actividad en el renglón “Otros”, designación que fue ratificada en la publicación realizada en el Boletín Oficial con fecha ...

Al respecto, plantea el área fiscalizadora que si bien el aludido inc. b) del art. 2 se refiere a los sujetos, que el mismo enumera, que actúen como intermediarios, “... cabría determinar el alcance dado por dicha resolución al concepto intermediación en el Mercado de cereales y oleaginosas; si debe entenderse como tal a todo aquel que opera aun siendo productor, que realice operaciones de compraventa o, por cuenta y orden de terceros, transforme o no los productos comercializados, o si existe algún tipo de limitación teniendo en cuenta que la normativa vigente conceptualiza a cada uno de los sujetos, así como también que las instrucciones dictadas pautan requisitos y formalidades a cumplimentar por cada uno de ellos”.

En respuesta a dicho requerimiento, el Departamento antes mencionado informa en Nota N°... que, a los efectos de encuadrar a un contribuyente en las disposiciones del inc. b) del art. 2 de la Res. Gral. A.F.I.P. 129/98, debe verificarse en forma conjunta: a) ser acopiador, cooperativa, acopiador–consignatario y/o Mercado de cereales a término; y b) actuar como intermediario o de conformidad a lo previsto en el art. 19 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado (consignación).

Asimismo entiende que, atento a que la actividad ha sido declarada en el rubro “Otros”, no corresponde presentar documentación adjunta alguna.

Por otra parte, informa que el Registro mencionado ha sido administrado con carácter restrictivo para la inclusión de productores, siendo necesario analizar –a efectos del encuadre del titular en el Registro como intermediario– si comercializó, además de su propia producción, producción comprada a terceros, destacando que dicha circunstancia tornaría correcta la inclusión como intermediario de dicho titular.

Por último entiende procedente la intervención de esta área asesora a los efectos de conocer si existe algún tipo de limitación a las compensaciones a efectuar por parte de los agentes de retención, ya que del modo en que está planteado operativamente el Registro una mínima venta que exceda la propia producción torna conveniente, a los fines del control, considerarlo como intermediario, pero a la vez queda habilitada la compensación de todos los saldos a favor de libre disponibilidad en el impuesto al valor agregado.

II. Cabe destacar que la Res. Gral. A.F.I.P. 129/98, sustitutiva de la Res. Gral. D.G.I. 4.217, prevé un régimen de retención del impuesto al valor agregado para las operaciones de compraventa de granos no destinados a la siembra –cereales y oleaginosas– y legumbres secas –porotos, arvejas y lentejas–, así como la caña de azúcar y el algodón en bruto.

El art. 2 de la mentada resolución establece que revisten el carácter de agentes de retención de dicho régimen: a) los adquirentes de los mencionados productos, que revistan la condición de responsable inscripto en el impuesto al valor agregado; y b) los acopiadores, cooperativas, consignatarios, acopiadores–consignatarios y Mercados de cereales, que en las operaciones descriptas actúan como intermediarios o de conformidad a lo previsto en el art. 19 (Mercado de cereales) y el primer párrafo del art. 20 (comisionistas, consignatarios) de la Ley de Impuesto al Valor Agregado.

Por otra parte, el segundo párrafo de su art. 8 autoriza a los agentes de retención dispuestos en el inc. b) antes mencionado a compensar las retenciones a ingresar con los saldos a favor de libre disponibilidad en el impuesto al valor agregado, cualquiera sea su origen (pagos a cuenta, retenciones y/o percepciones sufridas).

En primer término cabe destacar que la determinación del correcto encuadre del titular, ya sea como “intermediario” o “productor”, en el Registro previsto en la Res. Gral. A.F.I.P. 129/98 no resulta competencia de esta Asesoría, ya que depende de la constatación de una serie de elementos de hecho que deberán ser tenidos en cuenta por el área consultante, la cual tendrá que determinar con precisión tanto la actividad desarrollada como la modalidad de comercialización de los productos sujetos a retención por la Res. Gral. A.F.I.P. 129/98 y sus modificaciones.

En cuanto a establecer el alcance otorgado por la resolución general de que se trata al concepto “intermediación”, en el sentido de definir si resultan alcanzados por las disposiciones del inc. b) del art. 2 los “productores”, cabe traer a colación las conclusiones arribadas por esta Asesoría en el Dict. D.A.T. 112/96.

Al respecto, en dicho pronunciamiento referido a las disposiciones de la Res. Gral. D.G.I. 4.217, la cual preveía un régimen de compensación similar al actual, aplicable a los mismos sujetos que enumera la Res. Gral. A.F.I.P. 129/98, por lo que las conclusiones arribadas en esa oportunidad se consideran aplicables al presente caso luego de hacer referencia al régimen de compensación dispuesto por la Res. Gral. D.G.I. 3.274 –derogado a partir del 1/9/96 por la aludida Res. Gral. D.G.I. 4.217–, se dijo que, si bien el mecanismo previsto por esta última no contemplaba el procedimiento de compensación de las retenciones practicadas y soportadas por los intermediarios en general, disponía, por un lado, la obligación de que los mismos computen en las declaraciones juradas del impuesto al valor agregado las retenciones sufridas y, por otro, los autorizaba a que compensen las retenciones que hubieren practicado, con los saldos a favor de libre disponibilidad que poseían, debiendo ingresar la diferencia si aquéllas superasen a éstos.

Asimismo, se agregó que: “En este contexto, según nuestra opinión, el mecanismo de compensación que pauta el actual régimen sería una especie de continuidad del anterior, cuyo fundamento reside en la situación que registra el intermediario en su accionar –adquirente y vendedor del mismo producto–, a raíz de la cual su valor agregado en la transacción responde precisamente a la gestión de intermediación que él concreta. Por ello, las retenciones que le practiquen, al recaer sobre la totalidad del precio de venta, le generarán saldo a favor que el régimen autoriza a compensar con sus obligaciones por deuda ajena”.

Por último se concluyó que el mecanismo de compensación se limita exclusivamente a los intermediarios previstos en el inc. b) del art. 8, dadas las particularidades que posee la actividad que desarrollan, por lo que no cabe extender el procedimiento a los restantes sujetos.

Partiendo de lo indicado en el pronunciamiento transcripto, en cuanto a que el régimen de compensación dispuesto en ese entonces por la Res. Gral. D.G.I. 4.217 sólo resultaba aplicable a los “intermediarios”, no incluyendo a aquellos sujetos que operaban como “productores”, se interpreta que, para el caso de quienes desarrollen simultáneamente ambas actividades, el mismo resultará de aplicación únicamente respecto de las realizadas por los primeros. Es decir que sólo podrán compensar con saldos a favor de libre disponibilidad las sumas de las retenciones a ingresar originadas en su actividad de intermediación.