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Dictamen DAT 23/96. Dirección General Impositiva. Dirección de Asesoría Técnica. Impuesto al valor agregado. Medicina laboral prepaga. Consulta. M.M. S.R.L.

Esta Asesoría concluye: 1. está gravada por el I.V.A. la cobertura de asistencia médico–laboral brindada por las entidades bajo el régimen de medicina prepaga, no así las que tengan por finalidad la asistencia médico–profesional del trabajador con miras a su curación, que se hallan exentas;

2. la realización de servicios de medicina laboral y sanitaria por parte de una misma institución, comprendida en el citado apart. 7, no autoriza a considerar que existe la conexidad o relación prevista en el último párrafo del art. 3 de la ley para atraer a la gravabilidad las prestaciones sanitarias.

I. Vienen las presentes actuaciones a raíz de lo requerido por esa Dirección, a efectos de que se emita opinión sobre el tema planteado por División ..., referido a si las prestaciones que realiza la empresa del rubro encuadran en la dispensa del art. 6, inc. j), apart. 7, de la Ley de I.V.A.

La entidad reconoce que si bien una parte de tales prestaciones encuadra en la medicina laboral, también presta servicios médicos amparados en la franquicia.

Estos últimos se refieren a prestaciones asistenciales brindadas en casos de accidentes de trabajo ocurridos durante el vínculo laboral del trabajador dependiente.

De la lectura de un convenio agregado a las actuaciones se desprende el ámbito que cubre la referida prestación. Puntualmente contempla: “Accidentes de trabajo: (Ley 9.688), accidentes 'in itinere' y enfermedades profesionales, serán atendidos incluyendo la atención médica profesional en consultorios, internación sanatorial, provisión de medicamentos, curaciones, estudios clínicos de laboratorio, radiografías, exámenes complementarios, cirugía, fisioterapia, rehabilitación, y servicios médico de alta complejidad (terapia intensiva, unidad coronaria y microcirugía) hasta la total restitución del obrero a sus tareas. Se excluye la provisión, colocación y mantenimiento de aparatos ortopédicos, prótesis, sangre y plasma”.

En el mismo convenio quedó asentado que la cláusula contractual parcialmente transcripta incluye además tomografía computada, resonancia magnética y cualquier otro estudio que los casos requieran: aclarando sobre la provisión de medicamentos que será del 100%, ya sea en internación y/o consultorios ambulatorios.

Por su parte, la entidad empleadora contratante se obliga a abonar en pago de todos los servicios aceptados una suma fija mensual adelantada por cada persona detallada a estos efectos.

Sobre el aspecto bajo análisis, la División ... interviniente sostiene que se está en presencia de un servicio de asistencia sanitaria y/o médica que apunta a la atención del enfermo en procura de su curación; y si el mismo es realizado por una entidad que se ajusta a lo prescripto por el segundo párrafo del art. 12 del decreto reglamentario de la ley de la materia –bajo el régimen de medicina prepaga y en tanto los pertinentes prestadores se encuentren registrados y/o autorizados por los organismos competentes, nacionales, provinciales o municipales– se halla comprendido en la exención tributaria que norma el pto. 7 del inc. j) del art. 6 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado. En este sentido se hace referencia a los lineamientos del Dict. D.A.T. 47/92.

A su vez, la aludida División ..., reconociendo el carácter eventual del acontecer del accidente de trabajo –en general motivante de la prestación médica que nos ocupa–, entiende que no invalida la conclusión desgravatoria apuntada, de conformidad a los claros términos convencionales existentes, la índole de la actividad analizada y la orientación impresa sobre el particular por las normas dispositivas atinentes.

En esta tesitura fue aceptado el criterio adoptado por la responsable de gravar con el tributo sólo los ingresos provenientes de las prestaciones realizadas en concepto de control de ausentismo por causas de enfermedad.

Por su parte, División ... estima que cabe tener en cuenta lo dispuesto por la ley del gravamen en su art. 6, último párrafo, al expresar que: “La exención establecida en este artículo no será procedente cuando el sujeto responsable por la venta o locación, la realice en forma conjunta y complementaria con locaciones de servicios gravadas, salvo disposición expresa en contrario”.

II. Sobre la controvertida temática que se ha planteado, este servicio asesor recuerda, como se destacara en el informe de las Acts. D.A.T. ... y D.A.T.T. ..., que el tratamiento exentivo de las prestaciones sanitarias médicas y paramédicas que contempla el apart. 7 del inc. j) del art. 6 de la Ley de Impuesto al Valor Agregado, introducido por la Ley 23.871 que reformó el texto de la Ley 23.349 y sus modificatorias, se limita a los importes que abonen a los prestadores:

a) Las obras sociales.

b) Los beneficiarios de las obras sociales como pago directo a título de coseguro o en su caso de falta de servicios.

c) Las cooperativas.

d) Las entidades mutuales.

e) Los sistemas de medicina prepaga en las condiciones que establezca la reglamentación.

La comentada norma exentiva está orientada a excluir de la tributación a las prestaciones de asistencia sanitaria que se canalicen, en sus diversas modalidades, a través de los sistemas institucionalizados de obras sociales, cooperativas, medicina prepaga y mutuales, pero limitadas a los servicios que se presten con la finalidad de atender al paciente en procura de su curación y restablecimiento, exclusivamente.

Cabe ahora traer a colación lo concluido en el Dict. D.A.T. 47/92 al analizar un tema de características similares al planteado en las presentes actuaciones. Allí se dijo, acerca del tratamiento fiscal que corresponde dispensar a la cobertura de asistencia médico–laboral frente al impuesto al valor agregado vigente desde el 1/12/90, que las diversas prestaciones que brindan las entidades bajo el régimen de medicina prepaga se encuentran incididas por el gravamen en la medida en que no tengan por finalidad la asistencia médico–profesional del trabajador con miras a su curación. Es decir, sólo quedan alcanzados por la exención tributaria comentada los servicios destinados a la atención de enfermedades del trabajador, cuando los mismos estén cubiertos por el sistema organizado por las empresas médico–laborales y a condición de que éstas cumplan los requisitos exigidos por la autoridad competente como para ser consideradas dentro del sistema de medicina prepaga.

En el caso bajo análisis se aprecia que la rubrada se obliga a brindar dos tipos de servicios: unos consisten en medicina laboral, en tanto los mencionados en la cláusula contractual transcripta están destinados a la curación de los empleados que hubieren sufrido accidentes de trabajo.

Estas prestaciones, objetivamente, encuadran en el apart. 7 mencionado, por lo que en este sentido, al ser suministradas por una entidad de medicina prepaga que estuviere reconocida como tal, cabría considerarlas amparadas por el beneficio.

En tal orden de ideas, resta analizar entonces la situación que se plantea a raíz de que la firma percibe mensualmente una suma fija en contraprestación de los servicios brindados, que como se vio tienen distinto tratamiento frente al I.V.A.

Al respecto, es oportuno traer a colación lo concluido por este Departamento en las Acts. D.A.T. ... y D.A.T.T. ...

En ese informe se puntualizó que en la realización conjunta de ventas de bienes complementadas con servicios gravados, la operatoria debe examinarse por la regla del último párrafo del art. 6. Si en cambio, el contrato comprende la ejecución simultánea de diversas locaciones o prestaciones de servicios, corresponderá aplicar el último párrafo del art. 3, definiendo si entre éstas existe una prestación principal gravada, extendiéndose el tratamiento a las que se relacionen con ella. De no darse esta situación, el encuadre impositivo debe practicarse teniendo en cuenta cada locación o servicio separadamente.

Por lo tanto, podemos colegir que la realización por parte de una misma institución de prestaciones de medicina laboral y sanitarias, no resulta, en nuestra opinión, encuadrable en el art. 3, último párrafo, de la Ley de I.V.A., pues no se aprecia la existencia de conexidad o relación que exige el dispositivo para atraer la prestación exenta a la gravabilidad.

En consecuencia, esta Asesoría participa de la idea de que el precio que percibe M.M. S.R.L. debe atribuirse a una y otra prestación, y recibir el tratamiento que con arreglo a la ley les corresponde a cada una en forma independiente, destacando que la determinación de la materia exenta o gravada constituye un aspecto relativo a hechos cuya evaluación es ajena a la competencia de esta Asesoría, no obstante dejar aclarado que por tratarse de servicios con distintos tratamientos fiscales deberían facturarse por separado.