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"I. Vienen las presentes actuaciones de la Dirección de… originadas en el recurso por retardo de repetición, interpuesto por la responsable ante el Tribunal Fiscal de la Nación, a los efectos de que este servicio asesor emita opinión con referencia a la valuación del activo de una empresa unipersonal de la que el recurrente es titular. Ello en función a las declaraciones juradas rectificativas del Impuesto sobre los Bienes Personales, que aquel presentara por los períodos fiscales 1995, 1996, 1997, 1998 y 1999. Señala la recurrente, que a los efectos de confeccionar la declaración jurada original del período fiscal 1999, valuó erróneamente el capital de su empresa unipersonal considerando lo dispuesto en el artículo 22 del Decreto Reglamentario de la Ley del gravamen, en lugar de haber aplicado lo establecido en el artículo 20 de dicho Decreto. Sustenta dicho criterio, en el hecho de que la mencionada empresa unipersonal, lleva libros de contabilidad rubricados, y confecciona Balances Comerciales en forma regular desde la fecha de su inscripción en el Registro Público de Comercio de la Provincia de… (23/10/84). Agrega a su vez, que para rectificar los períodos fiscales 1995, 1996, 1997 y 1998, aplicó lo instituido en el artículo 22, inciso i) de la Ley N° 23.966 y sus modificaciones, antes de la modificación de la Ley N° 25.063, manifestando que las declaraciones juradas originales habían sido confeccionadas valuando individualmente los bienes de la empresa unipersonal. Cabe destacar que, oportunamente la División Técnico Jurídica de la Región…, consideró necesaria la intervención del área de Fiscalización…, la que luego de un análisis contable e impositivo, concluyó que para los períodos fiscales 1995, 1996 y 1997 resultaba aplicable lo establecido en el artículo 22 incisos h) e i) de la Ley de Impuesto sobre los Bienes Personales, y para los períodos 1998 y 1999 lo dispuesto en el inciso h) del mencionado artículo y el artículo 20 del Decreto Reglamentario de la Ley, agregando que “… debieran dejarse firme las declaraciones juradas originales, desestimando las rectificativas, a excepción de la D.J. correspondiente al período fiscal 1996, donde corresponde dejar firme a la rectificativa N° 1”, la cual mantiene el criterio de fondo. Por otra parte, el Perito Contador interviniente en el Expediente interpretó en lo que hace a la cuestión de fondo, esto es la procedencia de las rectificaciones acaecidas, que “… resulta oportuno expresar que el inciso i) del artículo 22 de la Ley del Impuesto sobre los Bienes Personales (Texto s/Ley Nº 24.468 B.O. 23/3/95 T.O. 1997 Dto. 281/97 Anexo I B.O. 15/4/97, antes sin ordenamiento, art. 22 Fuente Ley Nº 23.966 TIT.VI art. 22 modif. por Ley Nº 24.468, artículo 1° puntos 4, 5 y 6)…”, establece la forma de valuación de bienes situados en el país, agregando, que “La aplicación del citado texto es a partir del período fiscal 1995”. Sigue diciendo, que por lo dispuesto en “… el artículo 20 del Decreto Reglamentario de la Ley (texto s/ Decreto N° 127/96 B.O. 16-12-96 T.O sin ordenamiento Fuente Decreto Nº. 127/96 artículo 1° con aplicación para los bienes existentes en los períodos fiscales 1995 a 1997 inclusive y texto s/Decreto Nº 1534/98 BO 291-99, T.O.: sin ordenamiento, Fuente Decreto Nº 1.534/98, artículo 1° inciso a) con aplicación para los bienes existentes a partir del período fiscal 1998) al hablar de las participaciones en el capital (activo menos pasivo) de cualquier tipo de sociedades y titularidad de empresas o explotaciones unipersonales –como en el caso planteado–, también excluye a las acciones las que en consecuencia tienen el método específico de valuación explicitado en el inciso h) del artículo 22 de la Ley del Impuesto”. Por último, concluye “que las normas aplicables para los períodos que abarcan las rectificativas presentadas por el responsable expresan que la valuación de las acciones (que resultan el principal activo de la explotación unipersonal en cuestión) tienen un tratamiento específico resultando en consecuencia improcedentes las citadas rectificativas y los saldos a favor exteriorizados”. II. Con el fin de dar una acabada opinión acerca del encuadramiento tributario que corresponde dispensar a la cuestión planteada, se considera necesario efectuar en primer lugar una breve reseña de la normativa aplicable en la materia.Para ello, debemos destacar lo establecido en el derogado inciso i) del artículo 22 de la Ley del gravamen, vigente desde el 24/03/95 hasta el 30/12/98, el cual consideraba que el método de valuación de las “Participaciones en el capital (activo menos pasivo) de cualquier tipo de sociedades –excluidas las acciones a que se refiere el inciso anterior– y titularidad del capital de empresas o explotaciones unipersonales: por el importe que se establezca para la participación o titularidad de acuerdo con el capital de la sociedad, empresa o explotación que surja del último balance cerrado al 31 de diciembre del ejercicio que se liquida”. Ahora bien, como se expresara, este inciso fue eliminado de la norma legal, no obstante lo cual el Decreto N° 1.534/98 estableció a través del artículo 20 del Decreto Reglamentario del gravamen que “Las participaciones en el capital (activo menos pasivo) de cualquier tipo de sociedades –excluidas las acciones a que se refiere el inciso h), artículo 22, de la Ley– y titularidad del capital de empresas o explotaciones unipersonales se valuarán de la siguiente forma: por el importe que se establezca por la participación o titularidad de acuerdo con el capital de la sociedad, empresa o explotación que surja del último balance cerrado al 31 de diciembre del ejercicio que se liquida. Al valor de la participación que así resultare, se sumará o restará, respectivamente, el saldo acreedor o deudor de la cuenta particular al 31 de diciembre del año por el que se efectúe la liquidación del gravamen, sin considerar los créditos provenientes de la acreditación de utilidades que hubieran sido tenidas en cuenta para determinar la participación a la fecha de cierre del ejercicio considerado.” (vigencia para los bienes existentes a partir del período fiscal 1998). El mismo plexo normativo, agrega, que “Los titulares de empresas o explotaciones unipersonales, que confeccionen balances en forma comercial, computarán como aumentos los aportes de capital que realicen entre la fecha de cierre del ejercicio comercial y el 31 de diciembre del período fiscal que se liquida, y como disminuciones los retiros de utilidades que efectúen en el mismo lapso, cualquiera fuera el ejercicio comercial en el que se hubieren generado”. Por otra parte, cabe destacar que en el caso de las acciones de sociedades anónimas y en comandita que coticen en bolsas o mercados, las mismas se valuarán al último valor de cotización al 31 de diciembre de cada año (primer párrafo inciso h) del artículo 22 de la Ley del gravamen, vigente desde el período fiscal 1991). En tanto que, cuando se trate de acciones que no coticen en bolsa, se computará al valor patrimonial proporcional que surja del último balance cerrado al 31 de diciembre del ejercicio que se liquida (tercer párrafo inciso h) del artículo 22, con vigencia desde el período fiscal 1991). Asimismo, es de mencionar, lo establecido en el artículo 22 del Decreto. N° 127/96, reglamentario de la Ley del gravamen que nos ocupa, el cual dispone la forma de obtener “… el valor de la participación o titularidad en el capital de sociedades, empresas o explotaciones, inclusive las unipersonales, que no lleven registraciones que permitan confeccionar balance en forma comercial…”, agregando en su inciso h) que las acciones de sociedades anónimas y en comandita que coticen en bolsas y mercados deberán valuarse “… de acuerdo a las normas del inciso h) del artículo 22 de la Ley”. Llegado a este punto del análisis, este cuerpo asesor considera relevante expresar que tanto el ex inciso i) del artículo 22 de la Ley del gravamen, como el artículo 20 de su Decreto Reglamentario, al referirse a la forma de valuación de la participación en el capital de cualquier tipo de sociedades –excluidas las acciones– y titulares del capital de empresas o explotaciones unipersonales, deja de lado a dichos efectos a las participaciones que los sujetos posean en forma individual en sociedades por acciones, las cuales se valuarán de acuerdo al inciso h) del artículo 22 de la Ley del gravamen. Ahora bien, cabe recordar aquí que en el presente caso, las acciones no conforman directamente los bienes personales del sujeto, sino que los mismos y como bien surge del balance comercial forman parte del activo de la explotación unipersonal. A partir de todo lo expuesto y considerando las características del contribuyente en cuestión –poseedor de una explotación unipersonal que practica Balance en forma comercial– este cuerpo asesor interpreta que a los efectos de determinar el Impuesto sobre los Bienes Personales correspondientes a los períodos fiscales 1995, 1996 y 1997, el método de valuación aplicable sobre dicha explotación unipersonal es el indicado en el artículo 22 inciso i) de la Ley, considerando como participación en el capital, el activo menos el pasivo del balance cerrado al 31 de diciembre del año por el que se liquida el gravamen. Con relación a los períodos 1998 y 1999, el criterio aplicable es similar al expuesto en el párrafo anterior, debiendo en este caso considerarse lo dispuesto en el artículo 20 del Decreto Reglamentario de la Ley de marras. No obstante lo expuesto, cabe destacar lo opinado por la inspección actuante, a través de su informe –obrante en el expediente a fs…, en el que manifestara “… que contablemente los balances realizados por la firma no serían objetables, aunque no estarían reflejando la realidad económica del contribuyente”.Se deduce que dicha observación se encuentra relacionada con el rubro inversiones, el cual al valuarse a su valor de costo reexpresado arroja diferencias de suma relevancia con el valor de mercado al cierre del ejercicio. Al respecto, esta Asesoría entiende que a los efectos de cumplimentar lo establecido en el derogado inciso i) del artículo 22 de la Ley del gravamen o 20 del actual Decreto Reglamentario, en relación al cálculo de la participación en el capital de la empresa unipersonal (activo menos pasivo) del Balance cerrado al 31 de diciembre del año por el que se liquida el impuesto, (1995, 1996, 1997, 1998 y 1999) deberán considerarse valuados según las normas establecidas por la Federación de Consejos Profesionales de… En ese sentido, las citadas normas en términos generales exigen que las inversiones, ya sean corrientes o no corrientes, de empresas controladas o no, con cotización en Bolsas o Mercado de Valores, o sin cotización, deberán valuarse al cierre a su valor patrimonial proporcional o a la cotización vigente según el caso. Por consiguiente, si los estados contables hubiesen expresado los valores de cierre de las inversiones corrientes o no corrientes según las pautas descriptas no hubiesen surgido las diferencias que originaron el recurso interpuesto."