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"I. Vienen las presentes actuaciones de la Dirección de…, la cual somete a consideración de este servicio asesor diversas inquietudes transmitidas por contribuyentes y profesionales en el ámbito de la Dirección Regional…, con relación al Impuesto sobre los Bienes Personales. Concretamente, la citada Dirección Regional, describe los interrogantes suscitados, los cuales versan sobre las siguientes cuestiones: a) Vigencia de las disposiciones sobre valuación de inmuebles en el supuesto de empresas o explotaciones agropecuarias que no llevan registraciones que les permitan confeccionar balances comerciales: señala que por medio del Decreto Nº 988/03 (B.O.: 29/04/03), se incorporaron modificaciones a su par N° 127/96, reglamentario de la Ley de Impuesto sobre los Bienes Personales, entre las que califica como muy importante la relativa a la valuación de inmuebles rurales pertenecientes a explotaciones o empresas unipersonales. Al respecto, explica que la redacción anterior admitía reducir el valor de dichos bienes según las disposiciones previstas en el cuarto párrafo del inciso b) del artículo 4º de la Ley de Impuesto a la Ganancia Mínima Presunta, posibilidad que ha quedado vedada a partir del nuevo texto vigente. Agrega que, en virtud de que la publicación del Decreto en cuestión se produjo entre las fechas de vencimiento para el ingreso del gravamen –25/04/03– y la establecida para la presentación de la respectiva declaración jurada –30/04/03–, se podrían presentar tres escenarios posibles para aquellos contribuyentes comprendidos por la reforma de la norma: 1) los que presentaron e ingresaron el impuesto con anterioridad a la vigencia de la misma; 2) los que ingresaron antes y presentaron después; y 3) los que no han ingresado ni presentado aún el impuesto correspondiente. Atento a ello, estima conveniente impulsar la elaboración de una norma que permita esclarecer los efectos del Decreto Nº 988/03 para los titulares de empresas unipersonales que posean inmuebles rurales dentro de su activo y se encuentren comprendidos en las alternativas a) o b) antes descriptas. b) Sociedades de hecho que desarrollan actividad agropecuaria: atento entender que este tipo de sujetos no se encuentran regidos por la Ley de Sociedades Comerciales y que, por lo tanto, están excluidos del régimen contemplado por el artículo incorporado sin número a continuación del 25 de la Ley del gravamen, considera que sería conveniente propiciar el dictado de una norma aclaratoria que dispusiera un plazo especial –con carácter de excepción– para los contribuyentes que se encuentran comprendidos en esta situación, como así también analizar las normas de valuación que deberían aplicar. c) Determinación del valor patrimonial proporcional correspondiente a las participaciones societarias: se solicita se aclare si a los efectos de la aplicación del régimen instaurado por la Ley Nº 25.585, se deben considerar valores históricos o reexpresados.

II. Descriptas que fueran las cuestiones traídas en consulta, seguidamente se abordará su análisis. II. a) Vigencia de las disposiciones sobre valuación de inmuebles en el supuesto de empresas o explotaciones agropecuarias que no llevan registraciones que les permitan confeccionar balances comerciales. Al respecto, debemos recordar que mediante el Decreto N° 988/03 se procedió a sustituir el artículo 22 de la reglamentación del gravamen, disponiéndose que “El capital (activo menos pasivo) que debe considerarse a los efectos de determinar la titularidad o, en su caso, el pago único y definitivo, correspondientes a las empresas o explotaciones unipersonales y sociedades a que se refieren los artículos 20 y segundo agregado sin número a continuación del artículo 20 de este reglamento, que no lleven registraciones que les permita confeccionar balances en forma comercial, se determinará valuando el activo de acuerdo con las disposiciones establecidas en el artículo 4° de la Ley de Impuesto a la Ganancia Mínima Presunta, sin computar a dichos efectos la reducción prevista en el cuarto párrafo del inciso b) del mencionado artículo.” Cabe agregar que la norma aludida por el precepto antes transcripto prevé que el valor de los inmuebles rurales se reducirá “… en el importe que resulte de aplicar el 25% (veinticinco por ciento) sobre el valor fiscal asignado a la tierra libre de mejoras a los fines del pago del impuesto inmobiliario provincial, o en $200.000 (doscientos mil pesos), el que resulte mayor…”. Es dentro de este contexto que surge la situación planteada por la consultante, puesto que la publicación de la nueva reglamentación acontece con anterioridad a la fecha de vencimiento general fijado para la presentación de la respectiva declaración jurada, pero en forma posterior a la fecha de ingreso del gravamen. Por ello, puede presentarse el caso de contribuyentes que hayan determinado y pagado el gravamen con anterioridad a la entrada en vigor de la nueva normativa, siguiendo las pautas delineadas por el texto anterior del decreto reglamentario. Al respecto, es dable señalar que una norma reglamentaria produce efectos a partir de la fecha de su entrada en vigor, excepto que la propia reglamentación prevea su aplicación en forma previa a dicho momento, hecho éste que acontece en el presente caso ya que la redacción del artículo 2º del Decreto Nº 988/03, establece que “Las disposiciones del presente decreto regirán desde el día de su publicación en el Boletín Oficial y surtirán efecto para la determinación y liquidación del impuesto a partir del período fiscal 2002, inclusive”. De lo expuesto, se interpreta –prima facie– que los contribuyentes que hubieran presentado su declaración jurada con anterioridad al 29/04/03, deberán adecuar la misma a las disposiciones contenidas en el Decreto supra mencionado, mediante la presentación de la respectiva liquidación rectificativa, e ingresar la diferencia de impuesto surgida a favor del fisco. No obstante ello y en atención a que el tema involucra aspectos de carácter jurídico, este cuerpo asesor estima prudente dar la intervención que al respecto le compete a la Dirección de… II. b) Sociedades de hecho que desarrollan actividad agropecuaria. Sobre el particular, es del caso señalar que mediante la sanción de la Ley N° 25.585, se instauró un régimen de pago a cuenta del gravamen, el cual “… será liquidado o ingresado por las sociedades regidas por la Ley N° 19.550…”.Por su parte, el primer artículo incorporado sin número a continuación del 20 del Decreto Reglamentario de la Ley de Impuesto sobre los Bienes Personales, modificado por su par N° 988/03, aclara que “La determinación del gravamen a que se refiere el artículo incorporado a continuación del artículo 25 de la Ley, será liquidado e ingresado con carácter de pago único y definitivo por las sociedades comprendidas en la Ley N° 19.550, texto ordenado en 1984 y sus modificaciones, incluidos los establecimientos estables pertenecientes a las sociedades extranjeras mencionadas en el artículo 118 de esta última Ley, las sociedades de hecho y las sociedades irregulares”. A su vez, la Resolución General N° 1.497 (A.F.I.P.), en el punto (1.1) de sus Notas Aclaratorias –Anexo I–, al referirse a los sujetos pasibles del impuesto, incluye entre éstos a “… los establecimientos estables pertenecientes a las sociedades constituidas en el extranjero, mencionadas en el artículo 118 de la Ley N° 19.550 texto ordenado en 1984 y sus modificaciones; las sociedades de hecho con un objeto comercial y las sociedades de los tipos autorizados que no se constituyan regularmente”. En virtud de lo expuesto, quedarán alcanzadas por el nuevo régimen únicamente aquellos entes societarios regidos por la Ley Nº 19.550, lo cual permite inferir, conforme a las previsiones del artículo 21 de dicho ordenamiento legal y tal como indica el cuerpo resolutivo emanado del Organismo Fiscal, que, en el caso de las sociedades de hecho, únicamente se encuentran obligadas a su aplicación aquéllas que posean un objeto comercial. Sentado ello, debemos seguidamente dilucidar el carácter –civil o comercial– que revisten las sociedades de hecho agropecuarias, para lo cual resulta menester reproducir el criterio plasmado por la Dirección de… en el Memorando…/2003, donde dicha área sostiene que “Una sociedad rural es comercial cuando su actividad importa un procedimiento de elaboración de productos complejo, que importe una “empresa de fabrica” conforme el artículo 8°, inciso 5° del Código de Comercio; caso contrario la actividad será civil”. En ese entendimiento, el servicio jurídico advierte que la “… condición de civil o comercial de una sociedad rural depende de cada caso en particular, quedando en función de ello supeditada la aplicación del régimen de responsabilidad sustitutiva normado en el artículo agregado a continuación del artículo 25 de la Ley del gravamen”. Dicho temperamento resulta coincidente con el oportunamente sentado en el Dictamen N° 63/02 (DI ATEC), en el cual esta asesoría concluyó que “… la actividad agropecuaria resulta ajena a las actividades de índole comercial o industrial, en tanto sea realizada en forma individual por el propio productor y sin recurrirse a una forma de organización empresarial”. Conforme a lo expuesto, este cuerpo asesor entiende que, con el objeto de analizar si procede la aplicación del régimen que nos ocupa, se deberá determinar en cada caso en particular si se verifica o no la realización de actividades que importen un procedimiento de elaboración complejo o la existencia de una estructura empresarial. En lo que atañe a las normas de valuación de los bienes integrantes del activo, resultarán aplicables las normas previstas en el artículo 22 de la reglamentación del gravamen. II. c) Determinación del valor patrimonial proporcional correspondiente a las participaciones societarias. Con relación a este punto, cabe recordar que el artículo incorporado sin numero a continuación del 25 de la Ley del gravamen establece que el pago a cuenta allí instaurado se determinará aplicando la alícuota del 0,50% sobre el valor calculado conforme las disposiciones contenidas en el inciso h) del artículo 22 del mismo cuerpo legal. Precisamente, el tercer párrafo de dicho dispositivo establece que “Cuando se trate de acciones que no coticen en bolsa, se computarán al valor patrimonial proporcional que surja del último balance cerrado al 31 de diciembre del ejercicio que se liquida…”. Por su parte, el segundo párrafo del artículo sin número incorporado a continuación del 20 de su Decreto Reglamentario dispone que el gravamen “… se liquidará considerando el importe que surja de la diferencia entre el activo y pasivo de la sociedad correspondiente al 31 de diciembre del año respectivo…”. De la normativa glosada se extrae, como primera apreciación que el valor patrimonial proporcional correspondiente a acciones o participaciones sociales de entidades que lleven registraciones que les permitan confeccionar balances en forma comercial, deberá ser calculado a partir de los valores del activo y pasivo expuestos en los respectivos estados contables. Sentado ello, resta esclarecer si los montos a ser utilizados son aquéllos expresados en términos históricos o ajustados, cuestión que ha sido dilucidada por la Dirección Nacional de Impuestos en Memorando N°…/2003, en el cual dicho área opinó que “Respecto de sociedades y empresas que lleven libros y confecciones balance comercial cabe señalar que, a los fines de la determinación e ingreso con carácter de pago único y definitivo del impuesto sobre los bienes personales correspondiente a las acciones y a las participaciones sociales pertenecientes a personas físicas o sucesiones indivisas del país o del exterior, y personas de existencia ideal del exterior, deben considerar el balance contable sometido a la asamblea de accionistas u órgano equivalente en otros tipos societarios”."