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"I. Vienen las presentes actuaciones de la Dirección Regional…, quien traslada una consulta efectuada por la Agencia Nº…, referida al tratamiento que cabe otorgar a las solicitudes de los certificados previstos por el artículo 104 de la Ley de Procedimiento Tributario interpuestas por acreedores hipotecarios que no declaran sus derechos reales en el impuesto sobre los bienes personales por considerarlos incobrables. Al respecto, la dependencia consultante basa su inquietud en el silencio que guarda sobre el particular la Ley de Impuesto sobre los Bienes Personales y su Decreto Reglamentario, cuyo artículo 31 remite supletoriamente a las disposiciones legales y reglamentarias del impuesto a las ganancias. En tal sentido, hace mención al tratamiento que sobre los créditos incobrables realiza el artículo 136 del Decreto Reglamentario de la Ley de Impuesto a las Ganancias, así como a diversos fallos jurisprudenciales dictados en la materia –”Banco Francés del Río de la Plata S.A.”, T.F.N., Sala “A”, del 01/10/2001, y “Banco Real S.A.”, CNFED. CONT. ADM., Sala III, del 26/11/02– que refieren a los alcances del mencionado artículo 136. Por otra parte, expresa que la Resolución General Nº 1.615 reglamenta la obtención del certificado en cuestión, disponiendo en sus artículos 3º y 4º que la procedencia o denegatoria del trámite será resuelta por esta Administración Federal siendo condición excluyente que los acreedores regularicen las observaciones efectuadas por este organismo. En virtud de lo expuesto, requiere a esta instancia se pronuncie con carácter urgente sobre el particular, a los efectos de aceptar o no la postura de los interesados de negarse a rectificar las DD.JJ. e ingresar la diferencia de impuesto en caso de corresponder, respecto de aquellos mutuos considerados incobrables, sentando su opinión en el sentido de que “…corresponde el otorgamiento del certificado cuando el acreedor invoca el cese de pago desde la fecha volcada en el F.980” –Acreditación fiscal/Mutuo Hipotecario–. Llamada a intervenir la División Jurídica de la mencionada Dirección Regional, la misma expresa que, a fi n de poder practicar la deducción de quebrantos por incobrabilidades que autoriza la norma –artículo 136 de la reglamentación de la Ley de Impuesto a las Ganancias–, “…la calidad de incobrables debe estar justificada”, agregando que si bien uno de los índices establecidos por el artículo antes citado es la “…habilitación de la instancia judicial, sin embargo, se considera que el carácter que se pretende dar a los créditos debe poseer la entidad suficiente como para tenerlos irrefutablemente como tales”. Opina asimismo que “…todo acreedor hipotecario que persiga el cobro de su crédito por la vía judicial debe, necesariamente presentar, al interponer la demanda, el certificado que al efecto le extenderá, de corresponder, esta Dirección General Impositiva: de observarse alguna anomalía deberá ser subsanada por el interesado –por ser condición excluyente para su otorgamiento–, teniendo habilitado el remedio instaurado por el artículo 74 del Decreto Nº 1.397/79, para el supuesto de que este organismo le deniegue su pedido”, por lo cual entiende que “…de configurarse este último supuesto, será carga del interesado aportar los documentos que logren respaldar la pertinencia de su reclamo”. En virtud de ello, el servicio jurídico concluye que “…en todos los casos, el acreedor hipotecario que reclame su crédito por vía judicial, deberá observar lo regulado por la normativa específica del asunto”, considerando oportuno, sin embargo, “…dar intervención al Área Técnica a fi n de conocer su opinión al respecto, teniendo en cuenta que deberá preservarse en todo momento el crédito fiscal emergente”.II. Descripta que fuera la cuestión traída en consulta, en primer término se procederá a reseñar la normativa dictada en la materia. En tal sentido, cabe recordar que a través de la sanción de la Ley Nº 25.795 –B.O.: 17/11/2003– se modificó el artículo 104 de la Ley de Procedimiento Tributario, estableciéndose en su nuevo texto que los acreedores –sean éstos personas físicas o jurídicas, excepto las entidades financieras comprendidas en la Ley Nº 21.526 y sus modificatorias– que promuevan la ejecución hipotecaria de mutuos garantizados con derecho real de hipoteca, deberán acreditar el cumplimiento de sus obligaciones impositivas mediante un certificado expedido por esta Administración Federal de Ingresos Públicos, exigencia que debería formalizarse en ocasión de entablar la demanda. La medida implementada por la norma precedentemente transcripta persigue como finalidad instrumentar un esquema tendiente a determinar el adecuado cumplimiento tributario por parte del acreedor frente a los distintos gravámenes cuya percepción y fiscalización se encuentra a cargo de este organismo, entre ellos el Impuesto sobre los Bienes Personales. De este modo, arribamos a la cuestión central en torno a la cual giran las presentes actuaciones, consistente en determinar la valuación que cabe asignar en el impuesto sobre los bienes personales a los contratos de mutuo garantizados con derechos reales de hipoteca y, particularmente, si puede detraerse de dicho valor los montos correspondientes a créditos incobrables. Al respecto, podemos afirmar que los préstamos bajo análisis constituyen para su titular créditos, debiéndose valuar conforme las previsiones que en tal sentido contiene el artículo 22 de la Ley de Impuesto sobre los Bienes Personales (t.o. en 1997 y sus modificaciones). Asimismo, es del caso mencionar que el inciso d) del artículo citado establece que los depósitos y créditos en moneda argentina y las existencias de la misma se deben valuar “…por su valor al 31 de diciembre de cada año el que incluirá el importe de las actualizaciones legales, pactadas o fijadas judicialmente, devengadas hasta el 1º de abril de 1991, y el de los intereses que se hubieran devengado hasta la primera de las fechas mencionadas”. De la normativa reseñada se desprende que los créditos en moneda argentina y las existencias de la misma de personas físicas residentes en el país, se encuentran alcanzados por el tributo que nos ocupa y, en consecuencia, deben ser declarados en el período fiscal correspondiente. En cuanto al valor que cabe asignarles a los mismos, la propia ley define expresamente la metodología aplicable, estableciendo que deberán ser declarados conforme con su valor al 31 de diciembre de cada año, sin que se contemple deducción de concepto alguno. Cabe agregar que propiciar una hermenéutica como la que plantea la dependencia de origen implicaría desconocer abiertamente el principio de reserva legal que impera en el ámbito tributario, toda vez que se estaría alterando por vía interpretativa uno de los elementos sustanciales en la configuración del hecho imponible, como es la base cuantitativa del tributo. El temperamento expuesto resulta coincidente con el plasmado en el Dictamen Nº 62/2004 (DAT), en el cual se argumentó que “…si la intención del legislador hubiera sido la de alcanzar con el beneficio exentivo a todos los activos que se encontraran en una situación similar a la descripta en el párrafo anterior, lo debería haber dejado sentado expresamente en dicha oportunidad, hecho éste que no sucedió”. A su vez en el mencionado acto administrativo se sostuvo que “Una tesitura contraria a la expuesta conduciría a vislumbrar la existencia de un error en la redacción del plexo legal derivado de la imprevisión del legislador y a reconocer franquicias tributarias que la letra de la norma no prevé”. Por otra parte, se advierte que la aplicación supletoria de las normas de la Ley de Impuesto a las Ganancias, prevista por el artículo 31 de la reglamentación del tributo bajo análisis, resulta procedente únicamente en aquellos casos en que existe un vacío legal del marco regulatorio específico, circunstancia ésta que no se verifica en el presente caso, dado que la ley del gravamen –más concretamente el inciso d) de su artículo 22– contempla expresamente el tratamiento tributario a dispensar a los créditos bajo análisis. En tal sentido, el precedente antes reseñado subraya que “…las normas de valuación presentes en uno y otro gravamen persiguen propósitos distintos, pues mientras en la imposición a la renta la finalidad es alcanzar la ganancia obtenida por el sujeto durante el ejercicio fiscal de que se trate, para lo cual resulta útil conocer el patrimonio existente al inicio y al cierre del mismo, en los impuestos patrimoniales se pretende alcanzar la capacidad contributiva representada por el patrimonio que posee el contribuyente a una fecha determinada. Ello explica que en el primero de los citados gravámenes su texto legal admita la deducción de los créditos incobrables y que no se contemple dicha opción en el segundo”.Por todo lo expuesto, este servicio asesor entiende que no resulta admisible el planteo formulado por los acreedores hipotecarios ante la Agencia consultante, quienes deben incluir en sus respectivas declaraciones juradas del impuesto sobre los bienes personales los importes correspondientes a los contratos de mutuo garantizados con derechos reales de hipoteca que posean al 31 de diciembre de cada año, conforme a la metodología de valuación prevista en el inciso d) del artículo 22 del plexo legal."