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Contabilidad en tiempos de pandemia

Dr. C.P. Damian Nardacchione

1. Introducción

A finales del año 2019, médicos y especialistas de la salud de la República Popular de China comenzaron a detectar una gran cantidad de individuos que padecían una neumonía desconocida y diferente en la ciudad de Wuhan. Como consecuencia de la gran cantidad de casos identificados, las autoridades nacionales del país asiático decidieron informar a la Organización Mundial de la salud (OMS) sobre la presencia de un nuevo coronavirus como la principal causa del brote de las enfermedades.

La OMS, luego de recibir y evaluar la información suministrada, decidió declarar una “emergencia de salud pública de importancia internacional” el día 30 de enero de 2020, tras una reunión celebrada en la ciudad de Ginebra. Según la OMS, se trataba de “un evento extraordinario que, de conformidad con el presente Reglamento, se ha determinado que constituye un riesgo para la salud pública de otros Estados a causa de la propagación internacional de una enfermedad, y podría exigir una respuesta internacional coordinada”. (1)

Sin embargo, la situación fue empeorando y el crecimiento exponencial del número de casos infectados, junto a la aparición del virus en diferentes países y continentes del mundo, condujeron a que el Director general de la OMS caracterice oficialmente, el día 11 de Marzo de 2020, al COVID-19 como una pandemia. (2)

A partir de esta fecha, los diferentes Estados comenzaron a llevar a cabo diversas acciones con el objetivo de combatir la pandemia y proteger la salud de sus ciudadanos. Si bien al comienzo de la enfermedad, muchos gobiernos optaron por medidas de contención, con el correr de los días y la expansión del brote, se vieron obligados a endurecer las decisiones al punto de tomar cada vez medidas más urgentes y agresivas para frenar el avance del virus, en especial, en materia de circulación y contacto entre personas. La mayoría de los países europeos, excepto Suecia y el Reino Unido, han sido ejemplos de este tipo de accionar. En Argentina, mediante el decreto Nº 297/2020 del Poder Ejecutivo Nacional (3), se resolvió decretar el “aislamiento social, preventivo y obligatorio” a partir del día 20 de marzo de 2020.

A continuación, se enumeran y ejemplifican las principales medidas adoptadas por la mayoría de las Naciones:

• Cierre de fronteras;
• Cancelación de vuelos locales e internacionales;
• Restricciones obligatorias en el desplazamiento de personas:
• Restricciones en materia circulación terrestre y transporte público;
• Cierre de toda actividad comercial e industrial que no sea considerada “esencial”;
• Prohibición de actividades culturales, deportivas y recreativas;
• Cierre de centros educativos e instituciones públicas;
• Otras medidas sociales destinadas a evitar un contagio masivo.

Como expresamos anteriormente, la rápida propagación del COVID-19 ha obligado a todas las naciones a ejecutar todo tipo de medidas extraordinarias con el fin de frenar la propagación y cuidar la salud de sus habitantes. Estos dos últimos objetivos mencionados demandaron que los países implementen medidas económicas para paliar los efectos de la pandemia. Entre las principales respuestas de los gobiernos se encuentran:

• Inversión en recursos sanitarios;
• Diferimiento en el pago de impuestos;
• Inyección de grandes cantidades de dinero en el mercado local;
• Subvenciones y ayudas económicas para empresas;
• Programas de financiamiento.

Sin embargo, los planes y las estrategias llevadas a cabo en el plano económico no lograron impedir el efecto negativo de las medidas de aislamiento sobre la economía local y mundial que, sin lugar a dudas, impactará en la informacion financiera. En virtud de ello, a continuación, abordaremos las principales cuestiones contables a considerar a la hora de elaborar estados contables bajo un contexto histórico para la humanidad como lo es la actual pandemia por COVID-19.

2. Cuestiones a considerar en la medición y exposición contable

El día 11 de marzo de 2020 la OMS anunció que la nueva enfermedad por el coronavirus 2019 (COVID-19) podía caracterizarse como una pandemia. Dada la significatividad de este evento, a continuación, analizaremos los aspectos más relevantes que, de acuerdo a las Normas Profesionales, los responsables de la preparación de la información contable deberán considerar, teniendo en cuenta si sus ejercicios económicos cerraron antes o después del 11 de marzo de 2020.

2.1. Ejercicios económicos cerrados entre el 31 de diciembre de 2019 y el 11 de marzo de 2020

Dentro de este período, se identifican Estados Contables con cierres anuales ocurridos al 31 de diciembre de 2019, 31 de enero de 2020 o 29 de febrero de 2020. Para analizar los siguientes conceptos tomaremos como ejemplo a los Estados Contables con fecha de cierre de ejercicio 31/12/2019 pero dichos conceptos, salvo casos excepcionales, también serán válidos para los cierres al 31/01/2020 y al 29/02/2020.

a- Hechos Posteriores: la RT N° 41 (Segunda Parte “ENTES PEQUEÑOS) indica que: “Deberán considerarse contablemente los efectos de los hechos y circunstancias que, habiendo ocurrido entre la fecha de los estados contables y la de su emisión, proporcionen evidencias confirmatorias de situaciones existentes a la primera fecha o permitan perfeccionar las estimaciones correspondientes a la información en ellos contenida” (4). Teniendo en cuenta dichos conceptos se pueden diferenciar a los hechos que SI implican un ajuste en la medición de activos o pasivos porque aportan evidencia de condiciones que existían al final del período contable, de aquellos que NO necesitan un ajuste porque indican condiciones que surgieron después del período sobre el que se informa. De acuerdo con esta caracterización y considerando la fecha en la que la OMS declaró la pandemia, para un cierre de ejercicio al 31/12/2019, el actual brote de enfermedad por coronavirus es evento posterior que NO implica un ajuste pero que, dependiendo del tipo de actividad que realice la entidad y de las consecuencias económicas que en ella se generen, requerirá incluir notas relacionadas con la naturaleza del evento y las estimaciones de sus efectos financieros. En el caso en que las condiciones desfavorables del mercado no permitan realizar estimaciones, el ente deberá explicar esta imposibilidad.

b- Principio de empresa en marcha: al cierre del ejercicio y hasta la fecha de aprobación de los Estados Contables, la entidad deberá revisar todo tipo de información disponible relacionada con su capacidad para continuar en funcionamiento y, salvo que se pretenda su liquidación o el cese de su actividad o bien, no exista otra alternativa más realista que proceder de una de estas formas, elaborará los Estados Contables bajo la condición de empresa en marcha (5). El análisis de la continuidad de la empresa demandará un gran esfuerzo en la coyuntura actual por parte de la Gerencia que deberá hacer énfasis, especialmente, en la situación financiera del ente revisando todos aquellos indicadores que se podrían ver afectados por la crisis como los de liquidez y solvencia. La evaluación se va a enfocar en el futuro de las operaciones, principalmente, en el efectivo con el que cuenta la empresa y en el acceso a recursos financieros en el corto plazo para hacer frente a sus necesidades en los próximos doce meses. Dicha evaluación podrá finalizar con algunos de los siguientes resultados: I. No existen incertidumbres y el ente continuara con sus operaciones en forma habitual por lo tanto sus Estados Financieros se prepararán de acuerdo a la hipótesis de empresa en marcha; II. Existen dudas sobre la continuidad, pero el ente encuentra evidencias sólidas para concluir que podrá seguir funcionando normalmente. En este caso informará en notas las incertidumbre pero seguirá bajo el marco de empresa en marcha; y III. La continuidad es muy incierta y no se encuentran evidencias suficientes para seguir como empresa en funcionamiento. Aquí la entidad no podrá usar una base de negocio en marcha y deberá informar este hecho como así también las razones que fundaron dicha conclusión y las bases sobre las que preparo su información financiera. Diversos Organismos Internacionales como el Institute of Chartered Accountants in England and Wales (ICAEW) y el Institute of Chartered Accountants of Scotland (ICAS) (6) emitieron recomendaciones sobre este tema. En nuestro país, la FACPCE publicó la GUÍA SOBRE LA APLICACIÓN DE LAS NORMAS DE CONTABILIDAD Y AUDITORÍA FRENTE A LOS EFECTOS DEL COVID-19 (7).

c- Información a presentar: la RT N° 8 indica que se debe incluir información sobre “..los hechos ocurridos entre el cierre del período y la fecha de emisión de los estados contables (fecha de aprobación por parte de los administradores del ente), que no deban ser motivo de ajustes a los estados contables, pero que afecten o puedan afectar significativamente la situación patrimonial del ente, su rentabilidad o la evolución de su efectivo..” (8). Por tal motivo, el ente deberá explicar en la nota de hechos posteriores el impacto del COVID-19 en sus Estados Contables. El contenido y la extensión de la nota dependerá del tipo de actividad y de la situación de la compañía. En dicha nota se hará referencia a la fecha en la que la Organización Mundial de la Salud (OMS) caracterizó al coronavirus como una pandemia (11/03/2020) y al Decreto 297/2020 del día 19/03/2020 en el que el Gobierno de la República Argentina declaró el Aislamiento Social Preventivo y Obligatorio a nivel nacional (cuarentena).

2.2. Ejercicios económicos cerrados con posterioridad al 11 de marzo de 2020

A partir de los cierres de ejercicios ocurridos con posterioridad al 11 de marzo de 2020, los efectos de la pandemia producirán, en mayor o menor medida, un impacto más significativo sobre las variables de los Estados Contables de las entidades. A continuación, realizaremos un breve resumen de los principales temas a considerar, además de los estudiados anteriormente:

a- Deterioro del valor de los activos: la disminución parcial o total en el volumen de operaciones o las variaciones en los valores de mercado podrían significar indicadores de deterioro para las entidades que, de acuerdo a la RT N° 17, deberán comprobar el valor recuperable de sus activos no financieros (9). Dicha resolución indica que “la comparación con el valor recuperable deberá hacerse cada vez que se preparen estados contables cuando: 1) el activo incluya cualquier intangible empleado en la producción o venta de bienes y servicios o un valor llave, en la medida que se les hubiere asignado una vida útil indefinida; o 2) existe algún indicio de que tales activos se hayan desvalorizado (o de que una desvalorización anterior se haya revertido).” En tal sentido, al momento de realizar el cálculo del valor recuperable, es conveniente, que se aborden diversos escenarios con sus respectivas probabilidades de ocurrencia. Las revelaciones en este punto serán de suma importancia a la hora de justificar las estimaciones realizadas.

b- Bienes de cambio: la recesión económica producto de la pandemia podría causar una brusca caída en las ventas de una empresa y una baja en la rotación de sus inventarios. Al cierre del ejercicio, el ente deberá analizar la valuación de los bienes con el objetivo de que las existencias finales no se encuentren sobrevaluadas.

c- Inversiones en asociadas: en caso de aplicar la RT N° 21 (10), la compañía deberá evaluar si los efectos del COVID-19 representan indicios de deterioro en las inversiones en asociadas o negocios conjuntos.

d- Instrumentos derivados: el riesgo y la inestabilidad que atraviesa el mercado financiero actual sin dudas atentará contra la determinación del valor neto de realización de los instrumentos derivados (11). La entidad deberá tener un especial cuidado en las estimaciones, evidencias y pronósticos que utilice para su cálculo.

e- Arrendamientos: los cambios que se produzcan en las condiciones de los contratos de arrendamientos como consecuencia de las repercusiones económicas del coronavirus deberán ser revisadas por el ente de acuerdo a las condiciones indicadas en la RT N° 18. (12)

f- Recupero de seguros: en caso de contar con un seguro contratado, la negociación con las aseguradoras es otro aspecto clave a tener en cuenta por el ente. Dicha cuestión implicará una evaluación de la póliza de seguro y la probabilidad de que el reclamo resulte favorable.

h- Subvenciones y ayudas del Gobierno: las medidas económicas tomadas por los gobiernos (subsidios, reducción de impuestos, etc.) para ayudar a las empresas frente a la pandemia por coronavirus será otra cuestión a considerar por la dirección del ente. En este sentido, el marco normativo argentino no trata el tema en forma específica, pero podemos encontrar una definición en la NIC 20. El párrafo 8 de dicha norma establece: “Una subvención del gobierno no será reconocida como tal hasta que exista una razonable seguridad de que la entidad cumplirá las condiciones asociadas a ella, y que, por tanto, la recibirá en la forma predeterminada. El mero hecho de recibir la subvención no constituye una evidencia concluyente de que las condiciones asociadas a la misma han sido o serán cumplidas”.

i- Consideraciones fiscales: la contabilización del impuesto a las ganancias, según RT N° 17 (13), es otro punto a tener en cuenta al momento de preparar la información financiera. Las diferencias temporarias podrían incrementarse y conducir al ente a recalcular la base de los activos o pasivos por impuesto diferido. Recordemos que el impuesto diferido es obligatorio, en la Ciudad Autónoma de Buenos Aires, para aquellos entes que apliquen como norma contable la RT 41 – 3° PARTE – “Entes Medianos” o RT 17 - “Entes Grandes”.

j- Pasivos laborales: las obligaciones que las empresas acuerdan con sus empleados pueden verse aumentadas como consecuencia de la crisis económica. En este sentido, la entidad deberá revisar los compromisos asumidos y registrar las modificaciones de acuerdo a la RT N° 17 (14). Además, se deberá considerar el riesgo de posibles litigios laborales y su posible impacto en la previsión por juicios y litigios.

k- Reestructuraciones: las malas condiciones del mercado pueden dar lugar al reconocimiento de pasivos como consecuencia de reestructuraciones según lo previsto en Resolución Técnica Nº 18 (15).

l- Clasificación de activos y pasivos en corriente y no corriente: la empresa deberá analizar las circunstancias particulares con los clientes y los nuevos convenios con proveedores que modifiquen la naturaleza de la exigibilidad a corto plazo y puedan dar lugar a nuevas clasificaciones de activos y pasivos en corrientes y no corrientes.

3. Conclusiones

No hay dudas que nos encontramos frente a una situación extraordinaria y que la emisión de los Estados Contables durante la pandemia no será una tarea sencilla para la mayoría de las entidades.

Algunas empresas, producto de las actividades que desarrollan y del impacto que el COVID-19 produjo en su sector, se verán más comprometidas que otras al momento de trabajar en sus Estados Contables. Por ejemplo, una entidad, cuya actividad principal es el turismo deberá realizar un análisis más profundo sobre sus indicadores y variables que una empresa comercializadora de productos primarios considerada “esencial” en el actual contexto. No obstante, ambos entes deberán afrontar la preparación de la información con la misma responsabilidad y seriedad.

En este sentido, la información complementaria que se describa en notas, cuadros y anexos cumplirá un rol fundamental a la hora de sustentar y explicar los procedimientos que se llevaron a cabo al momento de la medición de los distintos elementos que componen los Estados Contables. Un mayor grado de detalle protegerá a la entidad frente a la incertidumbre y al mismo tiempo aportará más confianza a los usuarios de la información contable.

Para finalizar, recomendamos visitar en el sitio web del CPCECABA (16) las conferencias “Impacto de las medidas de aislamiento sobre los EECC y el informe del auditor” y “Ciclo de Actualización en Temas de Contabilidad y Auditoría: 1° Reunión” en donde se podrán ampliar los conceptos estudiados.

Referencias:

1 Sitio web mundial de la Organización Mundial de la Salud (OMS): https://www.who.int/es

2 Sitio web mundial de la Organización Mundial de la Salud (OMS): https://www.who.int/es

3 Boletín Oficial de la República Argentina: https://www.boletinoficial.gob.ar/

4 Resolución Técnica N° 41 FACPCE, Segunda Parte, Sección 2.9. “Consideración de hechos posteriores”.

5 Resolución Técnica N° 41 FACPCE, Sección 2.1. “Premisas fundamentales”.

6 Visitar: icaew.com/coronavirus y icas.com/coronavirus

7 Visitar: https://www.facpce.org.ar/pdf/GuiaCovip-19-2.pdf

8 Resolución Técnica N° 8 FACPCE, Capitulo VII, Apartado B.15.

9 Resolución Técnica N° 17 FACPCE, Sección 4.4. “Comparaciones con valores recuperables”.

10 Resolución Técnica N° 21 FACPCE “Normas contables profesionales: Valor patrimonial proporcional - Consolidación de estados contables - Información a exponer sobre partes relacionadas”.

11 Resolución Técnica N° 18 FACPCE, Sección 2.5. “Medición posterior de los instrumentos derivados”.

12 Resolución Técnica N° 18 FACPCE, Sección 4.3. “Arrendamientos Financieros”.

13 Resolución Técnica N° 17 FACPCE, Sección 5.19.6.3 “Impuestos Diferidos”.

14 Resolución Técnica N° 17 FACPCE, Sección 5.19.7. “Pasivos por costos laborales”.

15 Resolución Técnica N° 18 FACPCE, Sección 5 “Reestructuraciones”.

16 Visitar: www.consejo.org.ar