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Recupero de Gastos. Su tratamiento en el Impuesto al Valor Agregado

Dr. C.P. Martín Usandivaras

Sucede que en muchas ocasiones los contribuyentes realizan gastos que no son inherentes a su estructura de costos sino a la de su cliente, y que por una cuestión de logística realizan y  luego pretenden recuperar.  Son realizados también por cuestiones financieras o comerciales impactando económicamente en la contabilidad de su cliente mientras que para ellos es solo es un movimiento patrimonial.

A los fines de determinar si los reembolsos de dichas erogaciones se encuentran alcanzados por el Impuesto al Valor Agregado es importante distinguir entre los siguientes tipos de gastos:

• Propios de la actividad del contribuyente
• Propios de la actividad del sujeto por cuenta de quien se realizó el desembolso.

Gastos propios de la actividad del contribuyente. 

Los “gastos propios de la actividad del contribuyente” no se recuperan sino dentro del precio neto gravado de la operación; sobre ese tema entendemos no hay dudas ni discusión. 

A modo de ejemplo, son gastos propios de un profesional los sueldos de sus empleados, los gastos en insumos de oficina, la adquisición de computadoras, de mobiliario, los servicios públicos, el alquiler y las expensas de la oficina, entre otros. Los mismos formaran parte del precio final a cobrar por el servicio prestado.

Gastos propios de la actividad del sujeto por cuenta de quien se realizó el desembolso.

Respecto a los “gastos propios de la actividad del sujeto por cuenta de quien se realizó el desembolso”,  el contribuyente que realizó la erogación pretenderá, al momento de su recupero, que no estén alcanzados por el Impuesto  al Valor Agregado ó, de estarlos, se le permita el cómputo del crédito fiscal pagado al momento de la compra. Esto último es imposible por supuesto  cuando se trata  transacciones exentas. 

La ley del impuesto al valor agregado, en su artículo 21 prevé particularmente que los desembolsos realizados por intermediarios que actúen por cuenta ajena y en nombre de terceros, al momento del recupero, siempre que hayan sido facturados a nombre del intermediario,  tengan el siguiente tratamiento:

• Formen parte del precio neto gravado: si al momento de la compra estuvieron alcanzados. En este caso permite el cómputo del crédito fiscal.
• No formen parte del precio neto gravado: si al momento de la compra no estuvieron alcanzados.

Análisis del art. 21 de la Ley 23.349

Intermediarios que actúen  por cuenta y en nombre de terceros

“Art. 21 – Régimen aplicable*. Cuando los intermediarios que actúen por cuenta y en nombre de terceros efectúen a nombre propio gastos reembolsables por estos últimos, que respondan a transacciones gravadas y no beneficiadas por exenciones, deben incluir a dichos gastos en el precio neto de la operación a que se refiere el art. 10, facturando en forma discriminada los demás gastos reembolsables que hubieran realizado. Asimismo, a fin de determinar el impuesto a su cargo computarán el crédito fiscal que aquellas transacciones originen, con arreglo a lo dispuesto en el art. 12.

En el supuesto previsto en el párrafo precedente, los responsables inscriptos que encomendaron la intermediación computarán, de acuerdo con lo dispuesto en el artículo citado en último término en dicho párrafo, el importe discriminado en la factura o documento equivalente en concepto de impuesto de la presente ley.”

Del análisis del artículo transcripto podemos observar lo siguiente:

a) El sujeto que pretenda recuperar el desembolso debe ser un “Intermediario que actué por cuenta y en nombre de terceros”. La instrumentación del contrato de mandato  donde se describa qué tipo de gastos se encuentran sujetos a reintegro será oportunamente un elemento de prueba importante.

b) Para el caso de haberse facturado el desembolso a nombre del intermediario, podrá este último computar el crédito fiscal conforme lo prevé  “in fine” el primer párrafo del artículo bajo análisis. 

En el caso (no contemplado por el artículo 21) en el que el desembolso se halle facturado a nombre del mandante, el crédito fiscal lo computará directamente este último. Los gastos o erogaciones deberían en ese caso rendirse por el intermediario al mandante a través de una "Liquidación" o "Documento NO Fiscal".  En el mismo, se deberá detallar cada uno de esos comprobantes originales (facturas) a efectos de recuperar o rendir el monto abonado.  Ver consulta ABC AFIP ID 24673263*.

c) Deberá incluir el intermediario dentro del precio neto gravado de la operación los gastos que respondan a transacciones gravadas no exentas. De esta manera se generará debito fiscal por el recupero de los desembolsos realizados que al momento de la compra estuvieron alcanzados. El mandante responsable inscripto que encomendó la intermediación, podrá computar el impuesto discriminado en el comprobante extendido por el intermediario.

d) Deberán facturarse en forma discriminada los demás gastos reembolsables que se hubieran realizado. Cuando el mencionado artículo 21 se refiere a los demás gastos reembolsables, se está refiriendo a los desembolsos realizados que al momento de la compra tuvieron el tratamiento de no gravados o beneficiados por exenciones. A esos gastos, no se les exige su inclusión dentro del precio neto gravado de la operación por lo que no estarán alcanzados por el impuesto al valor agregado al intentar su recupero.

Como puede observarse,  el mencionado artículo 21 prevé que los gastos realizados por el intermediario que no sean propios de su actividad sino de la del mandante, sean recuperados sin generar  distorsiones respecto de lo que hubiese sido la operación sin su intervención, es decir, si el gasto hubiese sido realizado directamente por el mandante.  

A continuación les compartimos una pregunta respondida por la SDG FIS que puede llegar a ser de su interés

Para el caso de compras realizadas por cuenta y orden de terceros, facturadas directamente a nombre del comitente/delegante. ¿Cómo debe documentarse la rendición de los gastos efectuados por el intermediario al comitente/delegante?

Cuando se realicen compras por cuenta y orden de terceros, donde el comprobante Original Emitido (Factura) esté dirigido directamente al tercero ordenante, los gastos o erogaciones deberán rendirse a través de una "Liquidación" o "Documento NO Fiscal". En el mismo, se deberá detallar cada uno de esos comprobantes originales (facturas) a efectos de recuperar o rendir el monto abonado.

Dichos documentos o rendiciones no son considerados comprobantes válidos como factura o documento equivalentes para el respaldo de operaciones de compraventa o prestaciones de locaciones o servicios, ni sus respectivos documentos de ajuste (notas de débito y/o de crédito).

Fuente: SDG FIS