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Impuestos

Operaciones en moneda extranjera. Impuestos y percepciones. Marchas y contramarchas

Dra. C.P. Adriana Gutierrez y Dra. C.P. Abog. Verónica A. Agüero

Introducción

Con la Ley 27.541 de Solidaridad Social y Reactivación Productiva se implementó el Impuesto PAIS para los residentes argentinos que accedan al Mercado Único y Libre de Cambio (MULC) con el fin de efectuar el pago de determinadas operaciones. En un contexto de restricción al acceso de dólares y un tipo de cambio oficial en franco atraso respecto del mercado paralelo, el Impuesto PAIS cumple un fin parafiscal de atenuar la brecha entre ambas cotizaciones.

Ante el receso económico agravado por la Pandemia se implementaron medidas de política tributaria cuya consecuencia directa fue la disminución de la recaudación fiscal. En respuesta se implementa el régimen de percepción de Impuesto a las Ganancias o Bienes Personales establecido por la Resolución General AFIP 4815/2020 cuyos fundamentos se basan en compartir esfuerzos fiscales con los distintos sectores económicos que ”pueden acceder a la compra de divisas en moneda extranjera o realizar determinados gastos en dicha moneda, lo cual constituye un indicador de capacidad contributiva.”

A lo largo de estos cuatro años de vigencia, se han producido diversos cambios que van desde la incorporación de actividades hasta incrementos y reducciones de alícuotas. En la presente colaboración técnica se detallan los antecedentes, la situación actual y el futuro incierto de estas disposiciones. ¡Espero que sea de utilidad!

Impuesto Para una Argentina Inclusiva y Solidaria (PAÍS)

El artículo 35 de la Ley 27.541 publicada en el Boletín Oficial el 23 de diciembre de 2023 establece este impuesto con carácter de emergencia por el término de 5 periodos fiscales. El factor común de los hechos gravados es la compra de moneda extranjera con la finalidad de adquirir bienes y servicios que denotan capacidad económica. En tal sentido, quedan comprendidas todas las personas humanas, jurídicas, sucesiones indivisas y demás responsables residentes en el país. Si la operación se realiza mediante tarjetas de crédito, débito o compra el impuesto aplica a los titulares, usuarios, titulares adicionales o beneficiarios de extensiones.

La Administración Nacional, Organismos Descentralizados, empresas y entidades del Estado Nacional, Estados Provinciales, Ciudad Autónoma de Buenos Aires y municipios quedan exceptuados.

Operaciones alcanzadas

a) Compra de billetes y divisas en moneda extranjera -incluidos cheques de viajero- para atesoramiento o sin un destino específico.

b) Cambio de divisas efectuado por las entidades financieras por cuenta y orden del adquirente locatario o prestatario destinadas al pago de bienes o servicios efectuadas en el exterior mediante tarjetas de crédito, de compra y débito y cualquier otro medio de pago equivalente, incluidas las extracciones o adelantos en efectivo efectuadas en el exterior. Incluye compras efectuadas a través de portales o sitios virtuales y/o cualquier otra modalidad a distancia en moneda extranjera. Cualquiera sea el medio de pago.

c) Cambio de divisas efectuado por las entidades financieras destinadas al pago, por cuenta y orden del contratante residente en el país de servicios prestados por sujetos no residentes en el país, que se cancelen mediante tarjetas de crédito, compra, débito, y cualquier otro medio de pago equivalente.

d) Adquisición de servicios en el exterior contratados a través de agencias de viajes y turismo del país (mayoristas y minoristas). Incluye los pagos en efectivo cuando deba accederse al MULC y no se trate de bienes y servicios detallados en los puntos b) y c).

e) Adquisición de servicios de transporte terrestre, aéreo y por vía acuática, de pasajeros con destino fuera del país, en la medida en la que para la cancelación de la operación deba accederse al MULC.

f) Servicios digitales: aquellos llevados a cabo a través de la red Internet que se caracterizan por estar automatizados y requieran una intervención humana mínima (suministros de sitios informáticos y páginas web, programas informáticos, mantenimiento automatizado, programas digitales, soporte técnico en línea, almacenamiento de datos, descargas, servicios en línea, blogs, aplicaciones, etc). Ver artículo 3 inc. e) apartado 21 inc. m) de la Ley de Impuesto al Valor Agregado. El Decreto PEN 99/2019 en su artículo 17 les fija una alícuota diferencial del 8%.

Operaciones exceptuadas

- Gastos referidos a prestaciones de salud, compra de medicamentos, adquisición de libros en cualquier formato y utilización de plataformas educativas.

- Gastos asociados a proyectos de investigación efectuados por investigadores que se desempeñen en ámbitos oficiales (Estado Nacional, Provincial y CABA) o en universidades e instituciones integrantes del sistema universitario argentino.

- Adquisición en el exterior de materiales de equipamiento y demás bienes destinados a la lucha contra el fuego y la protección civil de la población por parte de las entidades reconocidas en el Sistema Nacional de Bomberos Voluntarios (Ley 25.054).

- Las adquisiciones de servicios de transporte cuyo destino sea las Islas Malvinas, Georgias del Sur y Sandwich del Sur (Resolución General AFIP 4664/2020 B.O. 15/1/2020)

- Las operaciones comprendidas - excepto la compra de billetes y divisas - cuando sean realizadas en o con destino a las Islas Malvinas, Georgias del Sur y Sandwich del Sur no se encuentran alcanzadas (Resolución General AFIP 5286/2022 B.O. 14/11/2022)

- Adquisición de servicios de transporte terrestre de pasajeros con destino a países limítrofes. (Decreto PEN 99/2019 artículo 18)

- El Decreto 58/2023 suspendió el impuesto a partir del 7 de febrero de 2023 para la compra de billetes y divisas destinada a la adquisición de vehículos comprendidos en las posiciones arancelarias de la Nomenclatura Común del Mercosur (N.C.M.) 8704.21.90 y 8704.31.90, cuando se trate de camionetas pick up, furgonetas, furgones o camiones rígidos diseñados para un máximo de 3 pasajeros, en la misma línea, incluido el conductor.

Resumen:

Operación	Agente de percepción	Oportunidad de practicar la percepción	Tasa
Compras de billetes y divisas para atesoramiento	Entidades autorizadas a operar en cambios por el BCRA	En el momento de la adquisición de la moneda extranjera.	30% sobre el importe total de la operación
Cambio de divisas efectuado por las entidades financieras para el pago de bienes o servicios en el exterior mediante tarjetas de crédito, compra, débito o medios equivalentes, o a través de portales o sitios virtuales	Entidades que efectúen los cobros de las liquidaciones a los usuarios de tarjetas de crédito, débito y/o compra.	a) Canceladas con tarjeta de crédito o compra: en la fecha de cobro del resumen y/o liquidación de la tarjeta aun cuando se abone parcialmente b) Canceladas con tarjeta de débito: en la fecha de débito en la cuenta bancaria	30% sobre el importe total de la operación
Cambio de divisas efectuado por las entidades financieras para el pago de servicios prestados por sujetos no residentes en el país mediante tarjetas de crédito, compra y débito o cualquier otro medio de pago equivalente.			30% sobre el importe total de la operación
Servicios Digitales			8% sobre el importe total de la operación
Adquisición de servicios en el exterior contratados a través de agencias de viajes y turismo del país	Agencias de viajes y turismo (mayorista y minorista) que efectúen el cobro de los servicios	En la fecha de cobro del servicio contratado. Cuando el pago fuere parcial o en cuotas debe percibirse el total del impuesto en el primer pago	30% sobre el importe total de la operación
Adquisición de servicios de transporte terrestre, aéreo y por vía acuática, de pasajeros con destino fuera del país	Empresas de transporte que efectúen el cobro de los servicios	En la fecha de cobro del servicio contratado, aun cuando fuere parcial o en cuotas, debe percibirse el total del impuesto en el primer pago	30% sobre el precio neto de impuestos y tasas

Para tener en cuenta:

- El importe de la percepción practicada deberá discriminarse como “IMPUESTO PAIS” en el comprobante que documente la operación (factura, resumen bancario, liquidación de tarjeta).

- Para las operaciones expresadas en moneda extranjera deberá efectuarse la conversión a su equivalente en moneda local, aplicando el tipo de cambio vendedor que fije el Banco de la Nación Argentina al cierre del último día hábil inmediato anterior a la fecha de emisión del resumen, liquidación y/o factura o documento equivalente.

Nuevas operaciones alcanzadas: Decreto 682/2022

Mediante el Decreto 682/2022 se modifica el Decreto 99/2019 (Boletín Oficial 13/10/2022) incorporando el artículo 13 bis que extiende el alcance del Impuesto PAIS para las siguientes operaciones:

a) Servicios personales, culturales y recreativos en el exterior (excepto enseñanza educativa) o en el país cuando sean prestados por no residentes.

b) Importación de determinados bienes (bebidas alcohólicas, automotores, motocicletas, aeronaves, embarcaciones, relojes, etc.)

Dichas disposiciones resultaron de aplicación para las operaciones concertadas a partir del 13 de octubre de 2022. En estos supuestos, el gravamen se determinará sobre el monto total de la operatoria. A partir del 24/07/2023 no se consideran en la base de cálculo los servicios alcanzados a la alícuota del 25% o 7,5%.

Generalización del Impuesto PAIS para las importaciones

El Decreto 377/2023 vigente a partir del 24 de julio de 2023 amplia aún más el ámbito de aplicación del impuesto, en esta ocasión se incorporan determinados servicios y generalizan las importaciones de bienes.

a) Adquisición de los siguientes servicios en el exterior o en el país cuando sean prestados por no residentes:

- Mantenimiento y reparaciones (Código S01 BCRA)

- Servicios Postales y de Mensajería (Código S05 BCRA)

- Servicios de Construcción (Código S07 BCRA)

- Primas de Seguro (Código S08 BCRA)

- Siniestros (Código S09 BCRA)

- Servicios Auxiliares de Seguros (Código S10 BCRA)

- Servicios Financieros (Código S11 BCRA)

- Servicios de Telecomunicaciones (Código S12 BCRA)

- Servicios de Informática (Código S13 BCRA)

- Servicios de Información (Código S14 BCRA)

- Cargos por el uso de la Propiedad Intelectual (Código S15 BCRA)

- Servicios de Investigación y Desarrollo (Código S16 BCRA)

- Servicios Jurídicos, Contables y Gerenciales (Código S17 BCRA)

- Servicios de Publicidad, Investigación de Mercado y Encuestas de Opinión Pública (Código S18 BCRA)

- Servicios Arquitectónicos, de Ingeniería y otros Servicios Técnicos (Código S19 BCRA)

- Servicios de Arrendamiento Operativo (Código S20 BCRA)

- Servicios Relacionados con el Comercio (Código S21 BCRA)

- Otros Servicios Empresariales (Código S22 BCRA)

- Servicios Audiovisuales y Conexos (Código S23 BCRA)

b) Adquisición en el exterior o en el país de transportes y fletes cuando sean prestados por no residentes:

- Otros servicios de transportes (Código S04 BCRA)

- Servicios de fletes por operaciones de importaciones de bienes (Código S30 BCRA)

- Servicios de fletes por operaciones de exportaciones de bienes (Código S31 BCRA)

c) Importación de las mercaderías comprendidas en la Nomenclatura del Mercosur (N.C.M.)

Excepciones:

- Bienes alcanzados a la alícuota del 30% por el Decreto 682/2022 Combustibles, lubricantes, aceites, petróleo

- Insumos y bienes intermedios vinculados en forma directa a productos de la canasta básica alimentaria

- Insumos vinculados a la generación de energía

Nuevas alícuotas a partir del 13 de diciembre de 2023

Por medio del Decreto 29/2023 se incrementan a 17.5% las alícuotas para los servicios de transporte para las operaciones de comercio exterior y las importaciones de determinados bienes.

Pago a cuenta

El Decreto 377/2023 en su artículo 3, señala que la Administración Federal podrá establecer un pago a cuenta de hasta el 95% del Impuesto para la importación de mercaderías

La Resolución General AFIP 5393/23 reglamenta el pago a cuenta para las importaciones alcanzadas por el Impuesto País que se calculará sobre el Valor FOB declarado en la destinación de importación. En caso de haberse efectuado un pago anticipado el importador deberá informarlo a fin de descontarlo de la base de cálculo del pago a cuenta.

Alícuotas (desde el 24/07/2023 hasta el 12/12/2023)

- Importación de bienes suntuarios 28,50%

- Importación de otros bienes 7,125%

La Resolución General AFIP 5464/23 modifica las alícuotas partir del 13 de diciembre de 2023:

Alícuotas (desde el 13/12/2023)

- Importación de bienes suntuarios 28,50%

- Importación de otros bienes 16,625%

La obligación de ingreso recae sobre el importador, quien deberá cumplirla al momento de la oficialización de la destinación de importación, junto con los derechos, tasas y demás tributos que la gravan. El documento emitido por el Sistema Malvina resultará comprobante suficiente.

Las operaciones de importación que se registren con giro de divisas por parte de un tercero y las que ingresen a través de un prestador PSP/Courier quedan excluidas.

Consideraciones generales:

- El impuesto estará a cargo del adquirente o prestatario y lo ingresará vía percepción.

- Comprende las importaciones definitivas para consumo incluyendo las que se perfeccionen en Tierra del Fuego, Antártida e Islas del Atlántico Sur y zonas francas.

- Las importaciones temporarias quedan exceptuadas cuando se abone el precio de la operación con posterioridad a la liquidación de las divisas, con una prefinanciación o anticipo del exterior.

Resumen:

Operaciones comprendidas a partir del 13/10/2022

Operación

Agente de percepción

Oportunidad de practicar la percepción

Tasa

Servicios personales, culturales y recreativos en el exterior o en el país prestados por no residentes.

Entidades autorizadas a operar en cambios por el BCRA.

En el momento de la adquisición de la moneda extranjera. El importe percibido deberá estar discriminado

30% sobre el precio, neto de impuestos y tasas

Importación de bienes suntuarios

30% sobre el importe total de la operación

A partir del 24/07/2023 sobre el precio neto de servicios conexos y fletes

Operaciones comprendidas a partir del 24/07/2023

Operación	Agente de percepción	Oportunidad de practicar la percepción	Tasa del 24/07/2023 al 12/12/2023	Tasa desde el 13/12/2023
Adquisición de servicios prestados por no residentes	Entidades autorizadas a operar en cambios por el BCRA	En el momento de la adquisición de la moneda extranjera. El importe percibido deberá estar discriminado	25% sobre el precio neto de impuestos y tasas	25% sobre el precio neto de impuestos y tasas
Adquisición de servicios de transporte y flete prestados por no residentes			7,5% sobre el precio neto de impuestos y tasas	17,5% sobre el precio neto de impuestos y tasas
Importación de mercaderías			7,5% sobre el precio neto de servicios conexos y fletes	17,5% sobre el precio neto de servicios conexos y fletes

Para tener en cuenta:

- El importe de la percepción practicada deberá discriminarse como “IMPUESTO PAIS” en el comprobante que documente la operación (factura, resumen bancario, liquidación de tarjeta).

- En el caso de que actúen agrupadores o agregadores de pago, la percepción deberá practicarse en la fecha de afectación de los fondos para el pago. El importe de la percepción practicada deberá consignarse -en forma discriminada- en el documento que reciba el adquirente o prestatario.

- En todos los casos, los pagos que se efectúen deberán ser afectados en primer término a la percepción.

Régimen de Percepción

Con la finalidad de atenuar el impacto negativo que provocaron en la recaudación las medidas de alivio dictadas en el marco de la Emergencia Pública se implementa un régimen de percepción respecto de las operaciones alcanzadas por el Impuesto PAIS destinado a adelantar el ingreso de las obligaciones correspondientes al Impuesto a las Ganancias o Bienes Personales, según corresponda. La Resolución General AFIP 4815/2020 fue publicada en el Boletín Oficial el 16 de septiembre de 2020 y fue objeto de importantes modificaciones desde aquel tiempo a la actualidad.

Corresponde aclarar que se trata de una norma complementaria al Impuesto PAIS, motivo por el cual no hay diferencias en lo que respecta a sujetos obligados, operaciones alcanzadas, agentes de percepción, momento en que corresponde practicarla y base imponible. Sin embargo, se plantean una serie de observaciones en lo que respecta a la alícuota aplicable, cómputo y posibilidad de devolución en caso de no ser imputable a ningún gravamen.

Aspectos a tener en cuenta:

- No será oponible el certificado de exclusión expedido en el marco de la Resolución General AFIP 830/2000.

- Si la operación se realiza mediante tarjetas de crédito, débito o compra; la percepción será practicada al titular, usuario, titular adicional o beneficiario de extensión.

- Cuando la percepción sea discriminada en un comprobante a nombre de un sujeto no inscripto ante la AFIP, sólo será computada en la declaración jurada anual del impuesto a las ganancias por el contribuyente que haya efectuado el pago de dichas operaciones, siempre y cuando el sujeto no inscripto se encuentre declarado como carga de familia y sólo en la proporción correspondiente.

- Cuando las percepciones sufridas generen saldo a favor, tendrá el carácter de ingreso directo y podrá ser aplicado para la cancelación de otras obligaciones impositivas.

- Las entidades exentas en el Impuesto a las Ganancias que posean certificado de exención vigente no se encuentran alcanzadas por el régimen (disposición incorporada por la Resolución General AFIP 5123/2021 a partir del 27/12/2021)

Operaciones excluidas

• Los gastos referidos a prestaciones de salud, compra de medicamentos, adquisición de libros en cualquier formato, utilización de plataformas educativas y software con fines educativos

• Los gastos asociados a proyectos de investigación efectuados por investigadores que se desempeñen en el ámbito del Estado Nacional, Provincial, la Ciudad Autónoma de Buenos Aires, los Municipios, así como las universidades e instituciones integrantes del sistema universitario argentino;

• Adquisición en el exterior de materiales de equipamiento y demás bienes destinados a la lucha contra el fuego y la protección civil de la población por parte de las entidades reconocidas en la Ley N° 25.054 (Bomberos).

• La adquisición en el exterior o en el país cuando sean prestados por no residentes de servicios personales, culturales y recreativos (artículo 13 bis inc. a) Decreto 99/2019). De aplicación a partir del 13/10/2022 según lo establecido en la Resolución General AFIP 5272/2022.

• La adquisición de servicios prestados por no residentes, servicios de transporte y flete prestados por no residentes e importación de mercaderías (artículo 13 bis inc. c) d) y e) Decreto 99/2019). De aplicación a partir del 25/07/2022 según lo establecido en la Resolución General AFIP 5393/2023.

Evolución del régimen de percepciones

La primera modificación se produce a partir del 13 de julio de 2022 con la vigencia la Resolución General AFIP 5232/2022 se eleva al 45% para todas las operaciones, excepto la compra de billetes.

A partir del 13 de octubre de 2022 se incorpora como operación alcanzada la adquisición de divisas para la importación de bienes suntuarios (art. 13 bis inc. b) Decreto 99/2019).

Período 2020 – 2022:

Operación	16/09/2020 al 12/07/2022	13/07/2022 al 12/10/2022
	RG AFIP 4815/2020	RG AFIP 5232/2022
Compras de billetes y divisas para atesoramiento	35%	35%
Cambio de divisas efectuado por las entidades financieras para el pago de bienes o servicios en el exterior mediante tarjetas de crédito, compra, débito o medios equivalentes, o a través de portales o sitios virtuales	35%	45%
Cambio de divisas efectuado por las entidades financieras para el pago de servicios prestados por sujetos no residentes en el país mediante tarjetas de crédito, compra y débito o cualquier otro medio de pago equivalente.	35%	45%
Adquisición de servicios en el exterior contratados a través de agencias de viajes y turismo del país	35%	45%
Adquisición de servicios de transporte terrestre, aéreo y por vía acuática, de pasajeros con destino fuera del país	35%	45%

Período 2022 – 2023:

Operación	13/10/2022 al 24/07/2023	25/07/2023 al 13/08/2023	14/08/2023 al 09/10/2023	10/10/2023 al 22/11/2023	23/11/2023 al 12/12/2023	13/12/2023 en adelante
Normativa	RG AFIP 5272/2022	RG AFIP 5393/2023	RG AFIP 5403/2023	RG AFIP 5430/2023	RG AFIP 5450/2023	RG AFIP 5464/2023
Compras de billetes y divisas para atesoramiento	35%	45%	45%	45% + 25%	100% +25%	30%
Compras de billetes y divisas para importación de bienes suntuarios (art. 13 bis inc. b) Decreto 99/2019)	45% + 25%	45% + 25%	45% + 25%
Cambio de divisas efectuado por las entidades financieras para el pago de bienes o servicios en el exterior mediante tarjetas de crédito, compra, débito o medios equivalentes, o a través de portales o sitios virtuales	Hasta 300 USD 45% Más de USD 300 45% + 25%	Hasta 300 USD 45% Más de USD 300 45% + 25%	Hasta 300 USD 45% Más de USD 300 45% + 5%
Cambio de divisas efectuado por las entidades financieras para el pago de servicios prestados por sujetos no residentes en el país mediante tarjetas de crédito, compra y débito o cualquier otro medio de pago equivalente.	Hasta 300 USD 45% Más de USD 300 45% + 25%	Hasta 300 USD 45% Más de USD 300 45% + 25%	Hasta 300 USD 45% Más de USD 300 45% + 5%
Adquisición de servicios en el exterior contratados a través de agencias de viajes y turismo del país	45% + 25%	45% + 25%	45% + 5%
Adquisición de servicios de transporte terrestre, aéreo y por vía acuática, de pasajeros con destino fuera del país	45% + 25%	45% + 25%	45% + 5%

Cómputo de las percepciones desde el 16/09/2020 al 12/10/2022

Percepciones del 35% (Resolución General 4815/2020) y 45% (Resolución General 5232/2022)

Se considerarán pago a cuenta según la condición tributaria del sujeto pasible:

- Monotributistas no responsables del Impuesto a las Ganancias: Impuesto sobre los Bienes Personales.