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Dictamen DAL 11/01. Impuesto sobre los combustibles líquidos y el gas natural. Exenciones. Empadronamiento. Productos comercializados sin incorporarlos al proceso productivo que justificaba su tratamiento exento.

Dirección General Impositiva. Dirección de Asesoría Legal. Impuesto sobre los combustibles líquidos y el gas natural. Exenciones. Empadronamiento. Productos comercializados sin incorporarlos al proceso productivo que justificaba su tratamiento exento. Ajuste del impuesto admitido.

En los casos en que se constate la comercialización de productos fabricados con solvente y/o aguarrás, que fueron denunciados con destino exento en las respectivas declaraciones juradas, corresponde efectuar los debidos ajustes en el impuesto sobre los combustibles líquidos y el gas natural que se ha omitido ingresar respecto de todas aquellas operaciones que involucraron la adquisición de los conceptos que no fueron utilizados en el proceso productivo de fabricación de pinturas.

I. Vienen las presentes actuaciones de la entonces Región N° ... a los fines de que este servicio jurídico tome intervención en estos obrados, toda vez que se ha denegado la renovación del empadronamiento como adquirente exento de solventes alifáticos y aromáticos, aguarrás, nafta virgen y/o gasolina natural, que solicitara la firma del epígrafe, al constatarse que el producto “diluyente para sintéticos” no habría sido utilizado en el proceso productivo de fabricación de pinturas, sino que el mismo se habría comercializado en el mismo estado en que se adquirió, contraviniendo las previsiones del art. 7, inc. c), del Tít. III de la Ley 23.966.

A raíz de ello, y atento haberse detectado la existencia de un producto declarado en el F. 695 oportunamente presentado no utilizado en el proceso productivo, se ordenó generar un cargo de fiscalización tendiente a determinar el impuesto que se omitió ingresar por el período en el cual la rubrada fue beneficiada con la exención del gravamen sobre los combustibles líquidos y el gas natural correspondiente.

La fiscalización actuante consulta a la División Jurídica de la Región N° ... si el tributo omitido debería calcularse sobre todos los productos utilizados en el proceso productivo y por los cuales “F.F. S.A.” ha gozado del beneficio fiscal en función del empadronamiento obtenido, o solamente sobre las compras del producto luego comercializado en el mismo estado en que se adquirió.

La División Jurídica aludida, al tomar intervención, por su parte cuestiona, asimismo, desde cuándo sería procedente el ajuste sobre el impuesto sobre los combustibles declarado e ingresado, considerando que la firma ha presentado un F. 695 rectificativo con fecha 22/11/99 a instancia de la inspección actuante.

II. Mediante la Res. Gral. A.F.I.P. 217/98, la rubrada fue incluida en el régimen de empadronamiento contemplado por la Res. Gral. A.F.I.P. 193/98, por el lapso comprendido entre el 1/10/98 y el 30/9/99, ambas fechas inclusive.

Luego, a los efectos de verificar lo pautado por la Instr. Gral. N° ..., complementaria de la Res. Gral. A.F.I.P. 193/98, se verificó que “... la firma estaría comercializando uno de los productos declarados en el F. 695 ‘diluyente para sintéticos’, compuesto por el ciento por ciento (100%) de aguarrás, por lo que no estaría amparado por el art. 7, inc. c), de la Ley 23.966, por lo cual no sería viable otorgar el empadronamiento del citado contribuyente como adquirente exento de combustibles líquidos” –cfr. informe de fs. ... del cuerpo consulta–.

Habida cuenta de lo expuesto, a través de la resolución de fecha 24/4/00 se resolvió rechazar la renovación del empadronamiento dispuesto por el art. 7 de la Res. Gral. A.F.I.P. 193/98 y sus complementarias y modificatorias –cfr. fs. ... del cuerpo consulta–.

Como consecuencia de ello, y tal como se apuntara en el acápite I, se ordenó generar un cargo de fiscalización tendiente a determinar el impuesto que se omitió ingresar por el período en el cual la rubrada fue beneficiada con la exención del gravamen sobre los combustibles líquidos y el gas natural correspondiente.

Al respecto cabe acotar que, con fecha 27/6/00, la firma ingresó el cinco por ciento (5%) correspondiente al pago a cuenta del Dto. 93/00 y del plan especial de la Res. Gral. A.F.I.P. 793/00, incluyendo el impuesto sobre los combustibles líquidos y el gas natural que surge de la aplicación del mentado tributo a las compras del producto vendido en el mismo estado en que se adquirió –“diluyente para sintético”–, que fuera declarado en el F. 695, por los períodos setiembre a diciembre de 1998 y enero, febrero, marzo, abril, junio y agosto de 1999.

Asimismo, y en lo concerniente a la normativa que rige la materia, merece destacarse que la Ley 23.966, texto ordenado mediante Dto. 518/98, establecía que quedaban exentas del pago del impuesto bajo tratamiento las transferencias de productos gravados cuando “... c) tratándose de los solventes alifáticos y aromáticos y el aguarrás, tengan como destino el uso como materia prima en la elaboración de productos químicos y petroquímicos, como insumo de la producción de pinturas, diluyentes, adhesivos, agroquímicos, y en el proceso de extracción de aceite para uso comestible. También estarán exentas las transferencias de nafta virgen y gasolina natural, cuando estos productos estén destinados al uso petroquímico”.

Posteriormente, mediante la Res. Gral. A.F.I.P. 193/98 y sus modificaciones, se estableció un régimen de empadronamiento para los adquirentes y distribuidores de solventes, aguarrás, nafta virgen y/o gasolina natural, que utilicen dichos productos en alguno de los destinos exentos del impuesto sobre los combustibles líquidos y el gas natural dispuestos en el inc. c) del art. 7 de la ley del gravamen, a los fines de optimizar el control de las operaciones de comercialización de combustibles con destino exento, tendiente a alcanzar una mayor certeza, seguridad y validez en la aplicación de la mentada dispensa –cfr. Considerandos de la citada norma–.

Ahora bien, en lo referente al caso de marras, se puede apreciar que al momento de efectuarse las operaciones cuestionadas la firma del rubro revestía el carácter de adquirente exento, con arreglo a lo normado en la Res. Gral. A.F.I.P. 193/98 y sus modificaciones.

También se percibe –lo cual debería ser corroborado por el área operativa interviniente– que la cantidad que no ha sido incorporada al proceso productivo que justificaba el tratamiento exentivo sería poco voluminosa en relación con la totalidad de productos involucrados.

Nótese en ese sentido que ello habría ocurrido con uno de los diez productos declarados en el F. 695, y que de acuerdo con las constancias obrantes en autos el ajuste que ello acarrearía no sería significativo.

Así, se entiende que correspondería efectuar el ajuste del tributo omitido de ingresar por todas aquellas operaciones que involucraban productos que, denunciados como exentos, fueron comercializados en el mismo estado en que se los adquirió, es decir, que se les dio un destino distinto del declarado en las respectivas declaraciones juradas.

Cabe destacar, asimismo, que la presentante se acogió, con fecha 27/7/00, al régimen de consolidación de deudas impositivas de los recursos de la Seguridad Social contemplado en el Dto. 93/00, sus modificatorias y complementarias, incluyendo el impuesto sobre los combustibles líquidos y el gas natural que surge de las compras del producto vendido en el mismo estado en se adquirió, por los períodos setiembre a diciembre de 1998 y enero, febrero, marzo, abril, junio y agosto de 1999.

En síntesis, de confirmarse que la incidencia del producto comercializado en el mismo estado en que se encontraba no resulta significativa con relación a la totalidad de productos a los que la contribuyente efectivamente les otorgara el destino exento que justifica la exención, cabe señalar que se coincide con el criterio propiciado por la inspección actuante en cuanto a que el ajuste debe efectuarse sólo por las compras de productos que fueron comercializados en el mismo estado en que se los adquirió, no habiendo sido los mismos incorporados al proceso productivo.

En igual sentido se ha pronunciado este servicio jurídico en la Act. N° ..., entendiendo que las especiales circunstancias del caso –sólo una escasa cantidad de litros de combustible habían sido comercializados en forma directa– no justificaban que se disponga el decaimiento de la exención respectiva.

Por último, y en cuanto a la inquietud de la División Jurídica interviniente con relación a desde cuándo sería procedente el ajuste del impuesto sobre los combustibles declarado e ingresado, cabe señalar que se entiende que el mismo procede desde el momento en que se adquirió el producto en condición de exento en función del destino que se había declarado darle –destino exento– y que, finalmente, no se le otorgó.