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Dictamen DAT 2/00. Impuesto a las ganancias. Retención a beneficiarios del exterior. Asesoramiento técnico. Reembolso de gastos al exterior por consultoría.

Dirección General Impositiva. Dirección de Asesoría Técnica. Impuesto a las ganancias. Retención a beneficiarios del exterior. Asesoramiento técnico. Reembolso de gastos al exterior por consultoría.

Los servicios prestados desde el exterior, integrantes del conjunto de tareas destinadas a garantizar, estructurar y organizar la financiación por parte de un grupo de Bancos extranjeros de un proyecto a realizarse en el país, constituyen asesoramiento técnico en los términos del art. 12 de la Ley de Impuesto a las Ganancias. Consecuentemente, respecto de los honorarios correspondientes a los mismos, procede la retención prevista en el Tít. V de la referida ley.

I. La rubrada efectúa una presentación bajo los términos de la Res. Gral. A.F.I.P. 182/98, en la que consulta respecto de la procedencia de la retención, en concepto del impuesto a las ganancias, con relación a pagos que realiza por reembolsos de gastos a un Banco del exterior.

Tales reembolsos obedecen a servicios prestados por consultores independientes, contratados por el referido Banco, en el marco de tareas que este último efectuaba a los fines de garantizar, estructurar y organizar la financiación bancaria de un proyecto a realizarse en el país por la firma del asunto (una planta generadora de ciclo combinado de 774,5 MW de potencia).

Si bien el financiamiento no se llegó a concretar, la circunstancia de que la consultante se había comprometido contractualmente a asumir los gastos en cuestión determinó los reembolsos que originan la consulta.

Los servicios que se tratan, prestados todos por sujetos residentes en el exterior, consistieron en los siguientes:

a) Los de un ingeniero, a los efectos de analizar la viabilidad económica del proyecto así como los contratos realizados entre C ... S.A. y los constructores del mismo. Para este trabajo se efectuó alguna visita al proyecto.

b) Los de un consultor de seguros, destinados a verificar que los seguros y garantías ofrecidas por C ... S.A. sean suficientes y respondan a los estándares internacionales para inversiones similares.

c) Los de un consultor de reservas gasíferas para verificar que las reservas de los proveedores de gas de la futura planta generadora sean suficientes para el cumplimiento de los compromisos que se asuman durante el plazo de financiamiento. A los efectos de satisfacer esta prestación, se realizó verificación visual de yacimientos y entrevistas con el personal de los distintos proveedores de la consultante.

II. A los fines de analizar el tema, resulta procedente traer a colación el primer párrafo del art. 1 de la Ley de Impuesto a las Ganancias (t.o. en 1997) y sus modificaciones, el cual expresa que: “Los no residentes tributan exclusivamente sobre sus ganancias de fuente argentina, conforme lo previsto en el Tít. V”; acápite este último que norma la aplicación de la retención del impuesto a las ganancias respecto de pagos efectuados a beneficiarios del exterior.

Los servicios que nos ocupan fueron prestados por residentes en el exterior, por lo que las ganancias de los mismos sólo estarían alcanzadas por el impuesto, de acuerdo con lo establecido por la norma citada, en el caso de tratarse de ganancias de fuente argentina.

Asimismo, el art. 5 de la misma ley establece que: “En general, y sin perjuicio de las disposiciones especiales de los artículos siguientes, son ganancias de fuente argentina aquellas que provienen de bienes situados, colocados o utilizados económicamente en la República, de la realización en el territorio de la Nación de cualquier acto o actividad susceptible de producir beneficios, o de hechos ocurridos dentro del límite de la misma, sin tener en cuenta nacionalidad, domicilio o residencia del titular o de las partes que intervengan en las operaciones, ni el lugar de celebración de los contratos”.

Entre “las disposiciones especiales de los artículos siguientes”, a las que hace referencia el antes transcripto art. 5 de la ley, puede interpretarse que los servicios en cuestión están contemplados en el art. 12, el cual prevé que “... serán considerados de fuente argentina los honorarios u otras remuneraciones originados por asesoramiento técnico, financiero o de otra índole prestado desde el exterior”.

Consecuentemente, corresponde determinar si los servicios en cuestión se encuentran encuadrados en el concepto de asesoramiento a que alude esta última norma.

Al respecto, en el Dict. D.A.T. ... se expresó que “... cabe interpretar que la definición de asesoramiento contemplada en el segundo párrafo del transcripto art. 12 agrupa a todas aquellas prestaciones que signifiquen la transmisión por cualquier medio (dictamen escrito, consejo oral, planos, especificaciones, etc.) de conocimientos científicos y/o empíricos, elaborados especialmente o adquiridos con anterioridad por el dador, siempre que sea antecedente temporal o inmediato de la realización de actividades o actos económicos en nuestro país, en función de los cuales se elaboran o transmiten, tal como lo sostiene en general la doctrina”.

Teniendo en cuenta esta caracterización del asesoramiento técnico prestado desde el exterior, cabe destacar que los servicios en cuestión se materializan en un dictamen que involucra conocimientos científicos y/o empíricos. Asimismo, es evidente que las personas que los prestaron poseen un conocimiento científico (es decir, en palabras del diccionario de la Real Academia Española, relativo a un “cuerpo de doctrina metódicamente formado y ordenado”) de la temática en relación con la cual asesoraron, avalado en principio por sus profesiones, conocimiento que aplicaron particularmente al caso. Incluso, en dos de las prestaciones tales conocimientos científicos se aunaron con empíricos, circunstancia ésta puesta de manifiesto en el hecho de que hubo apersonamiento en el país de los prestadores a fin de analizar la posible inversión (efectuándose como se indicó precedentemente, según el caso, visita al proyecto, verificación visual de los yacimientos de gas y realización de entrevistas con el personal de los distintos proveedores de la consultante). Por su parte, cabe destacar que en el caso de los servicios del consultor de seguros, el mismo realizó la particular verificación de seguros y garantías ofrecidas por C ... S.A.

Es decir, el asesoramiento brindado constituye un antecedente temporal o inmediato de la realización de actividades o actos económicos en nuestro país, constituidos éstos por la colocación o utilización de un capital en la República.

Por otra parte, el hecho de que tales actos económicos no se hubieran concretado a la fecha no invalida la naturaleza de fuente argentina que revisten los asesoramientos, ya que éstos sólo tienen sentido en razón de un proyecto energético a realizar en el país, y su reutilización potencial para un nuevo estudio de financiamiento existe, ya que la misma consultante indica tal posibilidad.

Por lo tanto, tratándose de asesoramientos encuadrados en el art. 12 de la Ley de Impuesto a las Ganancias, los honorarios de los mismos constituyen ganancias de fuente argentina respecto de los cuales procede la retención normada en el Tít. V de la misma ley.

De compartir esa Dirección el criterio expuesto, cabría elevar los actuados a consideración de la Subdirección General de ...., acompañándose, asimismo, para tal caso el respectivo proyecto de nota de respuesta a la consultante.